Журнали

Професійний бухгалтер 05 квітня, 2021
16
К

Короткостроковий кредит стає довгостроковим: що в обліку за НП(С)БО?

mail Кредит, який був первісно короткостроковим, пролонгують — на тих самих умовах на термін, більший ніж один рік.
До яких наслідків це призведе в обліку за НП(С)БО?
Чи потрібно робити дисконтування у такому разі?

-A
A+

Візьмемо такий приклад.

10 листопада 2020 року компанія отримала кредит у сумі 2 000 000 грн зі ставкою 20 % річних терміном на 6 місяців. Метод нарахування процентів — факт/360. Погашення основної суми боргу та процентів — в кінці строку дії кредиту. 10 травня кредит пролонгується ще на 15 місяців на тих самих умовах. Ринкова ставка на дату пролонгації — 25 %.

Для компаній, що ведуть облік за НП(С) БО, зміна статусу кредиту — з короткострокового на довгостроковий — тягне за собою питання щодо необхідності обліку за дисконтованою вартістю. Згідно з п. 11 НП(С)БО 11 «Зобов’язання» короткострокові зобов’язання обліковуються за сумою погашення, тобто за недисконтованою вартістю 1. Водночас довгострокові зобов’язання відображаються в балансі за їхньою теперішньою (дисконтованою) вартістю (п. 9 НП(С)БО 11). Визначення теперішньої вартості наведено в п. 4 НП(С)БО 11. Нагадаємо його.

А от п. 31 НП(С)БО 13 «Фінансові інструменти» приписує усі (!) без прив’язки до строку погашення фінансові зобов’язання відображати за амортизованою вартістю. У рамках статті не будемо заглиблюватися у вирішення цієї колізії. На нашу думку, обґрунтувати недисконтування короткострокової заборгованості можна двома способами:

  1. надавати пріоритет нормам п. 11 НП(С)БО 11 як спеціальним;
  2. не застосовувати для випадків, коли вплив дисконтування не є суттєвим. Прим. ред.

ЦИТАТА. «Теперішня вартість — дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства».

Формула дисконтування грошових потоків має такий вигляд: PV = 	  n 	  CFi 	  ,  Σ  (1 + r)n  i=1де:

  • PV — теперішня вартість;
  • CFi — грошовий потік за i-й період;
  • n — кількість періодів;
  • r — ставка дисконтування.

Отже, в момент, коли кредит стає довгостроковим, необхідно вперше застосувати дисконтування. Як це зробити? Прямо ця ситуація у нацстандартах не розглядається. Проте можна скористатися аналогією із п. 23 НП(С)БО 13       щодо обміну борговими інструментами.

ПОРАДА. Для того щоб уникнути можливих непорозумінь із контролерами у разі, коли стандарти не надають прямих вказівок щодо обліку, радимо обліковий підхід та аналогії, що використовуються, прописувати в обліковій політиці підприємства.

Тож будемо розглядати наведену ситуацію як обмін наявного фінансового зобов’язання на інше фінансове зобов’язання з новими умовами.

ЦИТАТА. «У разі обміну позичальника з кредитором борговими інструментами з різними умовами попередній борг списується з одночасним визнанням нового боргу. Зміна умов наявного боргового інструмента (незалежно від причини) відображається погашенням попереднього боргу з одночасним визнанням нового боргу. Різниця між балансовою вартістю погашеного або переданого іншій стороні зобов’язання (або його частини) і сплаченою за нього сумою визнається іншими доходами або іншими витратами звітного періоду».
(п. 23
НП(С)БО 13)

На дату пролонгації (обміну) балансова вартість наявного зобов’язання дорівнює 2 198 356 грн, з них:

  • основна сума боргу — 2 000 000 грн;
  • проценти за 6 місяців — 2 000 000 грн × 0,20 × 180 день/365 = 198 356 грн.

Сплачена сума — в наведеному випадку це справедлива вартість нового фінансового зобов’язання. Вона визначається шляхом дисконтування очікуваних грошових потоків за новим фінансовим зобов’язанням.

За новими умовами договору компанія повинна сплатити через 15 місяців (10.08.2022 р.) один грошовий потік у сумі 2 500 822 грн, з них:

  • основна сума боргу — 2 000 000 грн;
  • проценти за 15 місяців — 2 000 000 грн × 0,20 × 457 днів/365 = 500 822 грн.

Якщо продисконтувати цей потік на ринкову ставку (22 %) з використанням функції MS Exсel XNPV (ЧИСТНЗ), то отримаємо 1 949 965 грн. Це і буде справедливою вартістю нового боргу. Розрахунки у MS Exel можна переглянути тут.

У бухгалтерському обліку під час пролонгації необхідно відобразити перенесення суми боргу з рахунку 601 на рахунок 505. Водночас, оскільки ми будемо застосовувати дисконтування, доцільно відкрити три аналітичні рахунки:

  1. для обліку основної суми боргу (501/1);
  2. для обліку заборгованості за процентами, яка є довгостроковою (501/2);
  3. для обліку дисконту (501/3).

Різниця між балансовою вартістю наявного боргу (2 198 356 грн) та справедливою вартістю нового боргу (1 949 965 грн) має бути віднесена на доходи.

Таблиця 1. Короткостроковий кредит стає довгостроковим: облік

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

дебет рахунку

кредит рахунку

1. Перенесення кредиту на рахунки довгострокової заборгованості

601

501/1

2000000,00

2. Перенесення суми нарахованих процентів на рахунок довгострокової заборгованості

684

501/2

198356,00

3. Віднесення на доходи різниці між балансовою вартістю наявного боргу та справедливою вартістю нового боргу
(2 198 356 грн – 1 949 965 грн)

501/3

746

248391,00

Наступна дата оцінки — 31.05.2021 р. Знайдемо дисконтовану вартість майбутніх грошових потоків станом на цю дату. Для цього будемо застосовувати функцію MS Excel ЧИСТНЗ (XNPV), яка є зворотною до функції ЧИСТВНДОХ (XIRR).

За розрахунками дисконтована вартість складе 1 972 078 грн. Різниця між цією сумою та попередньою оцінкою (1 949 965 грн) складе 22 433 грн. Це — фінансові витрати за ефективною ставкою відсотка.

Якщо ми розрахуємо витрати за номінальною ставкою (20 %), то за 21 день травня ми отримаємо: 2 000 000 грн × 20 % × 21 день = 23 014 грн.

Різниця в розрахунку процентів за номінальною та ефективною ставкою, яка виникає внаслідок різної методики розрахунку, — це так званий технічний дисконт.

Технічний дисконт за травень складе: 22 433 – 23 014 = 580 грн.

Таблиця 2. Подальший облік у травні 2021 року

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

дебет рахунку

кредит рахунку

Перший місяць за новими умовами (31.05.2021 р.)

1. Нарахування відсотків за номінальною ставкою

951

501/2

23014,00

2. Технічний дисконт

501/3

951

580,00

3. Разом фінансові витрати за травень 2021 року

Х

Х

22433,00

Проведення за технічним дисконтом дозволяють обліковувати кредит із застосуванням ефективної ставки відсотка. Водночас на кінець дії кредиту сума технічного дисконту має дорівнювати нулю, а на рахунку нарахованих процентів за номінальною ставкою накопичиться 500 822 грн — сума відсотків, що підлягає сплаті.

Однак у нас залишається одне методологічне запитання: що робити, якщо кредит пролонгується на термін, менший ніж один рік, але загальний строк кредиту буде більший ніж один рік? Оскільки це не визначено в нормативних документах, то компаніям необхідно визначати власну позицію щодо цього питання. З одного боку, якщо кредит пролонгується на термін, менший ніж на 1 рік, то в момент пролонгації заборгованість за кредитом буде знову короткостроковою, а отже, є всі формальні підстави обліковувати новий борг без застосування дисконтування. З іншого боку, контролюючі органи можуть розглядати практику укладання договорів про пролонгацію на короткі терміни як спробу ухилення від дисконтування та, як наслідок, від оподаткування (якщо би внаслідок дисконтування виникали доходи, які підлягають оподаткуванню). Тож компанія повинна приймати рішення, зважаючи на ці ризики.

Ольга Значкова, АССА, к. е. н., консультантка з МСФЗ, партнерка проекту «IFRS Solution»

№ 16, 2021  (с. 29)

Архив номеров

Вверх
Закрыть
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку