Операції з інвестактивами: декларуємо правильно

Досить часто у фізособи виникає обов’язок щодо подання декларації у зв’язку з тим, що вона протягом року отримувала доходи від операцій з інвестактивами.
Про які доходи йдеться і як відзвітувати про них, поговоримо в цьому матеріалі.

-A

A+

Версія для друку

Визначення інвестактивів і операцій з ними

Правила оподаткування доходів від операцій з інвестактивами врегульовані п. 170.2 ПКУ. Для цих цілей термін «інвестиційний актив» означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом. Термін «пакет цінних паперів» означає окремий цінний папір, фондовий та товарний дериватив, а також сукупність ідентичних цінних паперів або фондових і товарних деривативів. Термін «ідентичний цінний папір чи дериватив» означає цінні папери або деривативи, випущені одним емітентом за тотожними умовами емісії, виплати доходу, викупу чи погашення.

У загальному випадку під продажем розуміють укладення договору купівлі-продажу цінних паперів, корпоративних прав (частки в СК) тощо за грошові кошти. Водночас для цілей п. 170.2 ПКУ до продажу інвестактиву прирівнюються також операції:

з обміну інвестактиву на інший інвестактив;
зі зворотного викупу або погашення інвестактиву його емітентом, що належить платнику податку;
повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним (або особою, у якої інвестактив був придбаний прямо чи опосередковано) до СК емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента, зменшення СК такого емітента чи ліквідації такого емітента.

Придбанням інвестактиву (крім власне покупки цінних паперів, частин в СК тощо за грошові кошти) вважаються також операції:

з унесення платником податку коштів або майна до СК юрособи в обмін на емітовані нею корпоративні права;
з отримання інвестактиву як спадщини чи подарунка.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Фізособі потрібно за підсумками року подати декларацію незалежно від того, хто виплачував їй такі доходи (юрособа чи фізособа). Юрособа, розраховуючись із учасником, наприклад, під час виходу фізособи зі складу учасників товариства або при викупі в неї частки в СК, не утримує ПДФО та ВЗ у джерела виплати. Обов’язок щодо утримання податків у джерела виплати покладено тільки на торговців цінних паперів, включаючи банк, якщо через них проводяться відповідні операції. Однак і в цьому випадку потрібно подати декларацію за підсумками року, у якій відобразити доходи/витрати від таких операцій.

Також ураховуйте, що обов’язок з декларування виникає, якщо протягом звітного року фізична особа отримувала доходи від продажу інвестактивів (тут важлива дата фактичного отримання, а не нарахування таких доходів). Наприклад, якщо в 2021 році фізособа вийшла зі складу учасників товариства, але розрахунок з нею буде тільки у 2022 році, то за підсумками 2021 року звітувати щодо таких доходів не потрібно.

Якщо у звітному році у фізособи були тільки витрати на придбання інвестактивів (купівля ЦП, внесення внесків до СК тощо), то за підсумками року подавати декларацію не потрібно. Тільки коли відповідний актив буде проданий, потрібно розрахувати і задекларувати фінрезультат від такої операції. При цьому навіть якщо операція вийшла в нуль (наприклад, при зменшенні СК товариства фізособа отримала суму в розмірі номінальної суми її внеску, тобто доходи = витрати), потрібно подати декларацію.

Правила оподаткування

Для переважної більшості доходів ПДФО та ВЗ оподатковується вся сума нарахованого доходу без урахування витрат. Із інвестактивами ситуація інша, тут під обкладення ПДФО (за ставкою 18 %) та ВЗ (за ставкою 1,5 %) потрапляє загальний фінрезультат (прибуток) від таких операцій за підсумками звітного року, тобто доходи мінус витрати.

Фізособа веде облік результату операцій з інвестактивами окремо від інших доходів і витрат. Інвестприбуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестактиву з урахуванням курсової різниці (за наявності) 1, та його вартістю, що визначається виходячи із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу 2, або вартістю інвестактиву, яка була задекларована як об’єкт декларування в порядку одноразового (спеціального) добровільного декларування відповідно до підрозд. 94 розд. XX ПКУ 3, з урахуванням норм пп. 170.2.4–170.2.6 ПКУ (крім операцій з деривативами).

Доповнення щодо можливості обліку витрат з інвестактиву, заявленому за підсумками одноразової декларації, з’явилося в ПКУ з 01.01.2022 р.

Курсова різниця для цілей розд. IV ПКУ — позитивна різниця між офіційним курсом НБУ на день придбання та на день продажу (погашення, іншого відчуження) цінного паперу, у разі якщо такий цінний папір номінований в іноземній валюті (п.п. 14.1.961 НКУ).

Документальним підтвердженням (первинним документом) доходів та витрат за операціями з інвестактивами, укладеними в електронній формі на фондовій біржі для клієнтів — учасників фондової біржі, визнається звіт торговця цінними паперами (брокера), який формується на базі біржового звіту та договору на брокерське обслуговування.

Отже, фізособа щодо кожної операції з інвестактивами розраховує фінрезультат (прибуток або збиток) і потім виводить загальний результат за підсумками року, який і відображає в додатку Ф1 і декларації.

Не підлягає оподаткуванню та не включається до загального річного оподатковуваного доходу, а отже, і не відображається в декларації (п.п. 170.2.8 ПКУ):

а) дохід від продажу інвестактивів, що не перевищує суму, визначену в абз. 1 п.п. 169.4.1 ПКУ (у 2021 році — 3180,00 грн);
б) дохід, отриманий платником податку від продажу інвестактивів у випадках, визначених пп. 165.1.40 і 165.1.52 ПКУ 4.

Ідеться про: цінні папери та корпоративні права, одержані у власність у процесі приватизації (п.п. 165.1.40 ПКУ); боргові зобов’язання НБУ та державні цінні папери, емітовані МФУ (п.п. 165.1.52 ПКУ).

У наведених випадках платник податку не включає до розрахунку загального фінрезультату операцій з інвестактивами суму доходів та витрат на придбання таких інвестактивів. Іншими словами, сумову межу для включення операції до розрахунку (понад 3180,00 грн) беремо за кожною операцією окремо.

Якщо загальний фінрезультат вийшов позитивний (інвестприбуток), то з цієї суми сплачується ПДФО (за ставкою 18 %) та ВЗ.

Якщо загальний фінрезультат має від’ємне значення (інвестзбиток), то його суму переносять до зменшення фінрезультату операцій з інвестактивами в наступному звітному періоді (році).

Окремі правила визначення доходів/витрат від операцій з інвестактивами

Випадок	Правила
1. Продаж подарованого (успадкованого) інвестактиву	Інвестактив вважається придбаним за вартістю, що дорівнює сумі держмита та ПДФО, сплачених у зв’язку з таким даруванням чи успадкуванням
2. Продаж (дарування) інвестактиву	Інвестиційний збиток внаслідок такої операції (доходи за таким продажем дорівнюють нулю) не враховується при визначенні загального фінрезультату операцій з інвестактивами
3. Продаж інвестактиву, отриманого внаслідок ліквідації КІК	Витрат за таким інвестактивом немає (питання 10 УПК № 2)
4. За операціями (продажу/придбання інвестактивів) з нерезидентами — пов’язаними особами та з офшорними нерезидентами5 Зараз такі юрисдикції (території) затверджені Переліком № 1045.	Доходи і витрати за такими операціями визначаються 6: Ці правила не застосовуються, якщо покупцем інвестактиву є прямо або опосередковано КІК, у якої продавець інвестактиву є контролюючою особою і яка залишається власником зазначеного інвестактиву станом на кінець звітного періоду, у якому відбулося відчуження інвестактиву. у розмірі не нижче звичайної ціни при продажу платником податку інвестактиву; у розмірі не вище звичайної ціни при купівлі платником податків інвестактиву
5. Операції з деривативами	Інвестприбуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку за операціями з деривативами (похідними інструментами), включаючи отримані суми періодичних або разових виплат, передбачених умовами контрактів (договорів), та документально підтвердженою сумою, сплаченою платником податку іншій стороні такого контракту (договору) з деривативами (похідними інструментами), у тому числі сплаченими сумами періодичних або разових виплат, передбачених умовами контракту (договору)
6. Продаж інвестактивів пов’язаним особам, внаслідок чого отримано інвестзбиток7 Ці правила не застосовуються на продаж/придбання ЦП та деривативів на фондовій біржі, а також у разі: придбання або продажу пакета акцій розміром понад 25 % СК емітента; викупу акцій емітентом, у тому числі на вимогу власника акцій; придбання емісійних ЦП у процесі їх особистого розміщення; придбання чи продажу ЦП, які відповідно до вимог законодавства не можуть перебувати в обігу на фондовій біржі.	Інвестзбиток, що виник внаслідок такої операції, не враховується при визначенні загального фінрезультату операцій з інвестактивами (абз. 3 п.п. 170.2.5 ПКУ)
7. Якщо протягом 30 к. дн. до дня продажу пакета цінних паперів (корпоративних прав) чи деривативів, а також протягом наступних 30 к. дн. з дня такого продажу платник податку придбаває пакет ідентичних інвестактивів 8 Ці правила не застосовуються на продаж/придбання ЦП та деривативів на фондовій біржі, а також у разі: придбання або продажу пакета акцій розміром понад 25 % СК емітента; викупу акцій емітентом, у тому числі на вимогу власника акцій; придбання емісійних ЦП у процесі їх особистого розміщення; придбання чи продажу ЦП, які відповідно до вимог законодавства не можуть перебувати в обігу на фондовій біржі.	У такому випадку (п.п. 170.2.4 ПКУ): інвестзбиток, що виник внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінрезультату операцій з інвестактивами; вартість придбаного пакета для цілей оподаткування визначається за ціною його придбання, але не нижче ціни проданого пакета
8. Якщо фізособа протягом звітного року продає інвестактив за договором, що обумовлює право на його зворотний викуп у наступному році, чи придбаває опціон на такий викуп9 Ці правила не застосовуються на продаж/придбання ЦП та деривативів на фондовій біржі, а також у разі: придбання або продажу пакета акцій розміром понад 25 % СК емітента; викупу акцій емітентом, у тому числі на вимогу власника акцій; придбання емісійних ЦП у процесі їх особистого розміщення; придбання чи продажу ЦП, які відповідно до вимог законодавства не можуть перебувати в обігу на фондовій біржі.	Інвестиційний збиток, що виникає внаслідок такого продажу, не враховується при визначенні загального фінрезультату операцій з інвестактивами
9. Якщо фізособа, яка продала інвестактив протягом звітного року, внаслідок чого виникає інвестзбиток, придбає такий інвестактив або ідентичний йому пакет у наступному звітному році10 Ці правила не застосовуються на продаж/придбання ЦП та деривативів на фондовій біржі, а також у разі: придбання або продажу пакета акцій розміром понад 25 % СК емітента; викупу акцій емітентом, у тому числі на вимогу власника акцій; придбання емісійних ЦП у процесі їх особистого розміщення; придбання чи продажу ЦП, які відповідно до вимог законодавства не можуть перебувати в обігу на фондовій біржі.	Для цілей оподаткування вартість такого придбаного пакета визначається на рівні ціни проданого пакета, відповідно збільшеного або зменшеного на різницю між цінами придбання таких двох пакетів
10. Якщо платник поніс витрати на придбання ЦП та деривативів, емітенти яких на момент укладання відповідного договору включені НКЦПФР до списку емітентів, що мають ознаки фіктивності11 Відповідні відомості розміщені на сайті НКЦПФР: «Головна → Реєстри → Емітенти з ознаками фіктивності».	Такі витрати не враховуються при визначенні фінрезультату за операціями з ЦП або деривативами.

Також зауважимо, що за правилами п. 170.2 ПКУ оподатковуються доходи з джерелом походження за межами України за операціями з інвестактивами (п.п. «б» п.п. 170.11.1 ПКУ).

Заповнення додатка Ф1

Фінрезультат від операцій з інвестактивами фізособа розраховує в додатку Ф1 до декларації. Розрахунок проводять у ряд. 1 у розрізі кожної операції: у гр. 2 вказують вид інвестактивів (згідно з цифровим кодом) 12, у гр. 3 — назву і характеристику інвестактиву, у гр. 4, 5 і 6, відповідно, доходи, витрати і фінрезультат — прибуток (+) або збиток (–) від відповідної операції.

1 — корпоративні права (інші, ніж цінні папери), тобто частини в СК;
2 — цінні папери або деривативи, що перебувають в обігу на фондовій біржі;
3 — цінні папери та деривативи, що перебувають в обігу не на фондовій біржі;
4 — інвестактиви з джерелом за межами України.

У рядку 2 зазначається сума інвестзбитку попереднього звітного періоду.

У ряд. 3 виводиться загальний фінрезультат від операцій з інвестактивами за звітний рік. При цьому заповнюються:

ряд. 3.1 — при отриманні інвестприбутку;
ряд. 3.2 — при отриманні інвестзбитку. Цей показник у декларації не відображається, а переноситься до ряд. 2 додатка Ф1 до декларації за наступний рік.

Дані з додатка Ф1 переносяться до декларації наступним чином:

ряд. 3.1 (сума інвестприбутку) → гр. 3 ряд. 10.5 декларації;
ряд. 4.1 та 5.1 (сума утриманих ПДФО та ВЗ у джерела виплати торговцем ЦП, у тому числі банком) → відповідно, гр. 4 і гр. 5 ряд. 10.5 декларації;
ряд. 4.2 і 5.2 Ф1 (сума, яка підлягає сплаті фізособою за результатами декларування) → відповідно, гр. 6 та гр. 7 ряд. 10.5 декларації.

Жанна Семенченко, заступниця головної редакторки

№ 9, [Cпецвипуск], 2022 (с. 21)