Версия для печати
Государственная фискальная служба Украины во исполнение обращения <...> рассмотрела <...> об актуальных вопросах, возникающих при применении действующего законодательства, и сообщает следующее.
Частью второй статьи 19 Конституции Украины определено, что органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны действовать лишь на основе, в пределах полномочий и таким образом, которые предусмотрены Конституцией и законами Украины.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 4 Положения о Государственной фискальной службе Украины, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 21 мая 2014 года № 236, ГФС осуществляет контроль за соблюдением налогового и таможенного законодательства, законодательства о трансфертном ценообразовании, законодательства об администрировании единого взноса и другого законодательства, контроль за соблюдением которого законом возложен на ГФС.
Отношения, возникающие при взимании налогов, порядок их администрирования, компетенция контролирующих органов, полномочия и обязанности их должностных лиц при осуществлении налогового контроля урегулированы Налоговым кодексом Украины (далее — Кодекс).
О реквизитах в первичных документах, необходимых для подтверждения хозяйственной операции.
В соответствии с пунктом 44.1 <...> Кодекса для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с начислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством. Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, которые определены абзацем первым этого пункта.
В то же время статьей 1 Закона Украины от 16 июля 1999 года № 996-ХІV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» (далее — Закон № 996) определено, что первичный документ — это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление.
В соответствии с частью второй ст. 9 Закона № 996 первичные и сведенные учетные документы могут быть составлены на бумажных или машинных носителях и должны иметь следующие обязательные реквизиты: название документа (формы); дату и место составления; название предприятия, от имени которого составлен документ; содержание и объем хозяйственной операции, единицу измерения хозяйственной операции; должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления; личная подпись, аналог собственноручной подписи или подпись, приравненная к собственноручной подписи в соответствии с Законом Украины «Об электронной цифровой подписи», или другие данные, дающие возможность идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции.
С учетом изложенного Законом № 996 определен перечень обязательных реквизитов первичного документа. Несоответствие первичного документа указанным требованиям будет свидетельствовать о нарушении требований Закона № 996.
Согласно пункту 44.1 <...> Кодекса для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с начислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, которые определены абзацем первым этого пункта.
В свою очередь статьей 1 Закона № 996 определено, что первичный документ — это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление.
Из указанных законодательных предписаний следует, что первичные документы, подтверждающие данные налогового учета налогоплательщика, должны быть достоверными, то есть отражать действительное содержание хозяйственных операций, которые влияют на определение объекта налогообложения.
На практике существуют неодиночные случаи, когда поданные налогоплательщиками для подтверждения формирования данных налоговой отчетности первичные документы, хотя и отвечают внешним формальным признакам, однако не отражают реального движения активов между участниками хозяйственной операции, то есть являются недостоверными.
При решении споров о правомерности формирования плательщиками налогов своих данных налогового учета, в частности если предметом спора является достоверность первичных документов и подтверждение других обстоятельств реальности отраженных в налоговом учете хозяйственных операций, необходимо исходить из следующего.
Вывод о реальности хозяйственной операции для целей налогового учета, то есть о соответствии данных, указанных в первичных документах, объективным обстоятельствам совершения хозяйственной операции, должен быть результатом надлежащего анализа собранных в деле доказательств.
В соответствии с подпунктом 14.1.231 <...> Кодекса разумная экономическая причина (деловая цель) — это причина, которая может существовать лишь при условии, что налогоплательщик намеревается получить экономический эффект в результате хозяйственной деятельности.
Содержание понятия разумной экономической причины (деловой цели) предусматривает обязательную направленность любой операции налогоплательщика на получение положительного экономического эффекта.
Понятие экономического эффекта не раскрыто в Кодексе. Однако из общего понимания характера экономической деятельности можно прийти к заключению, что экономический эффект — это прирост (сохранение) активов налогоплательщика и/или их стоимости, а также создание условий для такого прироста (сохранения) в будущем.
При этом необязательно, чтобы экономический эффект наблюдался немедленно после совершения операции. Не исключено, что данный эффект наступит в будущем. Также не исключено, что в результате объективных причин экономический эффект может не наступить вообще. В частности, операция может оказаться убыточной, и это один из вариантов нормального развития событий при осуществлении хозяйственной деятельности.
Однако из определенного Кодексом понятия деловой цели следует, что обязательно должно быть намерение налогоплательщика получить соответствующий экономический эффект, то есть хозяйственная операция по крайней мере теоретически (при условии достижения поставленных задач) должна предусматривать возможность прироста или сохранения активов или их стоимости.
Если же та или иная операция не обусловлена разумными экономическими причинами (лишена деловой цели), то такие операции не являются совершенными в пределах хозяйственной деятельности, а следовательно, их последствия, не обусловленные деловой целью, не подлежат отражению в налоговом учете.
Следует отметить, что в решении Верховного Суда Украины от 27.10.2015 г. по делу № 2а-10463/10/0870 выражена правовая позиция, в соответствии с которой само по себе наличие или отсутствие отдельных документов не может быть основанием для выводов об отсутствии хозяйственной операции и отказа в формировании налогового кредита, если из других данных следуют изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия в связи с его хозяйственной деятельностью.
Наличие формально оформленных (составленных) первичных документов и/или уплаты денежных средств не может служить основанием для формирования налогового кредита при отсутствии факта приобретения товара.
Аналогичная позиция изложена в письме Высшего административного суда Украины от 01.11.2011 г. № 1936/11/13-11.
О порядке действий главного бухгалтера при приеме дел от предыдущего бухгалтера, уволившегося с предприятия.
В соответствии со статьей 3 Закона № 996 бухгалтерский учет является обязательным видом учета, который ведется предприятием. Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, использующие денежный измеритель, основываются на данных бухгалтерского учета.
Согласно статье 8 Закона № 996 вопрос организации бухгалтерского учета на предприятии относится к компетенции его собственника (собственников) или уполномоченного органа (должностного лица) в соответствии с законодательством и учредительными документами. Для обеспечения ведения бухгалтерского учета предприятие самостоятельно выбирает формы его организации, одной из которых является введение в штат предприятия должности бухгалтера или создание бухгалтерской службы во главе с главным бухгалтером.
Следует отметить, что задачи, обязанности и ответственность главного бухгалтера определены Законом № 996, поэтому во избежание случаев возложения вины на работающего главного бухгалтера ему необходимо проверить бухгалтерскую документацию, которая осталась после уволенного предшественника и которая будет основанием для составления налоговой отчетности в период исполнения им должностных обязанностей.
Обращаем внимание, что письмо Государственной налоговой администрации Украины от 17.04.2002 г. № 3125/5/26-2119 не является нормативно-правовым актом, носит лишь рекомендательный, разъяснительный и информационный характер.
Председатель Р. Насиров
