Сразу отметим, что вопрос обложения НДС рекламных раздач остается спорным. Но обо всем по порядку.

Прежде всего надо определиться с понятием, чем по сути согласно законодательству является раздача рекламных каталогов (буклетов, брошюр).

Обратимся к Закону о рекламе1, в соответствии со ст. 1 которого реклама — информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать информированность потребителей рекламы и их интерес относительно такого лица или товара. Таким образом, каталог (брошюра, буклет), содержащий информацию о предприятии или товарах (услугах), которые оно реализует/изготавливает, можно считать носителем рекламной информации, а операции по безвозмездной раздаче рекламных носителей — мероприятиями рекламного характера (которые в соответствии с упоминавшимся Законом являются мероприятиями по распространению рекламы, предусматривающими в том числе безвозмездное распространение образцов рекламируемых товаров). «Плясать» будем от того, что раздачи каталогов субъект хозяйствования осуществляет не просто так, а с целью «продвинуть» собственную продукцию и т. п.

Налоговый кредит С НК все более-менее просто. Не существует никаких законных ограничений по включению предприятием в состав НК сумм налога по НН, полученным от производителя рекламных материалов, при условии своевременной их регистрации в ЕРНН. По общим правилам НК возникает на дату первого события (п. 198.2 НКУ). Это дата оплаты или дата получения изготовленных рекламных материалов. При этом, в соответствии с п. 198.3 НКУ, право на НК возникает независимо от того, как налогоплательщик планирует использовать эти материалы и осуществлял ли он вообще налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ Далее на ум сразу приходит мысль о «компенсационных» НО. Так, согласно п. 198.5 НКУ плательщик НДС обязан начислить себе НО и составить (не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода) и зарегистрировать в ЕРНН сводную НН по товарам/услугам, необоротным активам, которые предназначаются для их использования или начинают использоваться в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика налога.

Подпадают ли рекламные раздачи под хозяйственную деятельность? Считаем, что осуществление рекламных мероприятий предприятием, в том числе распространение рекламных материалов, вполне вписывается в понятие «хозяйственная деятельность» в понимании п.п. 14.1.36 НКУ. Такие мероприятия направлены на информирование и привлечение потенциального покупателя, и как следствие получение предприятием дохода от продажи товаров (продукции, услуг). Поэтому, при безвозмездной раздаче рекламных буклетов основания для начисления НО согласно п. 198.5 НКУ отсутствуют. Заметим: беспокоиться о «компенсирующих» НО по п. 198.5 НКУ следует только тогда, когда предприятие рекламирует льготную продукцию.

ВАЖНО! На практике для подтверждения расходов на рекламные мероприятия необходимо надлежащее оформление внутренних документов, которые регламентируют проведение предприятием этих мероприятий, связывают их проведение с хозяйственной деятельностью предприятия и могут стать весомыми аргументами и дополнительными доказательствами при рассмотрении спорных вопросов в административном или судебном порядке. Например, в письме Миндоходов от 05.12.2013 г. № 6344/І/99-99-19-03-02-14 и на официальном портале днепровских налоговиков в разделе консультаций для юрлиц в ответ на вопрос об операциях по рекламной раздаче товаров фискалы намекают именно на подтверждающие первичные документы маркетинговых и рекламных мероприятий. К переченю таких документов, в частности, могут относится:

• приказ руководителя на проведение рекламных мероприятий, в котором следует указать дату, место проведения, ответственных лиц, цель проведения и пр. (в зависимости от специфики рекламного мероприятия);
• смета расходов на подготовку и приобретение рекламных материалов;
• накладные на отпуск ТМЦ со склада (или какие-либо другие документы, свидетельствующие об отпуске рекламной продукции ответственным лицам);
• отчеты ответственных лиц о проведении рекламного мероприятия и фактических расходах, понесенных при его проведении (не лишним будет также составление документов, подтверждающих эффективность проведенных рекламных мероприятий, например, отчета о повышении объема продажи товаров/услуг после проведения такого мероприятия).

Приведенный перечень документов не является исчерпывающим и может быть в любой момент дополнен и изменен в зависимости от специфики деятельности предприятия.

«Обычные» НО По общим правилам к операциям, являющимся объектом обложения НДС в соответствии с п.п. «а» п. 185.1 НКУ, относятся, в частности, операции по поставке товаров в пределах таможенной территории Украины. При этом поставкой товаров согласно п.п. 14.1.191 НКУ является любая передача права на распоряжение товарами в качестве владельца, в том числе продажа, обмен или дарение такого товара, а также поставка товаров по решению суда. В свою очередь, товары — это материальные и нематериальные активы, в том числе земельные участки, земельные доли (паи), а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению (п.п. 14.1.244 НКУ).

На этом этапе у предприятия появляется выбор:

1. признавать операции по безвозмездной раздаче рекламных буклетов исключительно рекламными мероприятиями, не подпадающими под общие правила обложения НДС;
2. признавать такие раздачи операциями по безвозмездной поставке товаров/услуг, которые являются объектом обложения НДС и облагаются налогом в общеустановленном порядке.

У обоих вариантов есть свои сторонники. Рассмотрим их подробнее, чтобы потом вы могли принять взвешенное решение.

Вариант 1: для «смелых»

В «смелом» варианте можно обойтись без начисления НО. Приведем аргументы в пользу этого подхода. Так, рекламные буклеты, являющиеся носителями рекламной информации, предназначены для использования в хозяйственной деятельности предприятия исключительно в рекламных целях и не имеют самостоятельной ценности. Цель таких раздач — информирование и привлечение потенциальных покупателей. Кроме того, указанные выше носители рекламной информации не могут быть использованы и их получателями в хозяйственной или другой деятельности. В конце концов мы же не говорим о бесплатной поставке услуг при просмотре телевизионной рекламы . Получается, рекламные каталоги не могут использоваться получателем в какой-либо деятельности, а значит, по своей сути не соответствуют понятию «товары», приведенному в п.п. 14.1.244 НКУ.

Из этого следует, что безвозмездные раздачи рекламных каталогов нельзя считать операциями поставки товара (поскольку рекламные каталоги не являются товаром), а значит, и НО по НДС отсутствуют.

Интересно, что и налоговики раньше также были адептами этого подхода. Так, в письмах ГНАУ от 03.06.2002 г. № 3428/6/15-1215-26 и от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26 фискалы отмечали, что распространение материального носителя рекламы, содержащего информацию о деятельности предприятия, который нельзя использовать ни в хозяйственной деятельности, ни как-либо иначе, кроме применения его в качестве носителя (источника) информации (например, прайс-листы, рекламные проспекты, брошюры, каталоги, буклеты и т. п.), по своей сути не подпадает под понятие поставки товаров (работ, услуг). И хотя разъяснения предоставлялись в «докодексные» времена, они актуальны и сегодня.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Эта позиция обоснована также судебной практикой, в частности, в постановлении ВАСУ от 08.04.2015 г. № К/9991/11996/12 суд пришел к выводу, что распространение рекламных материалов фактически является передачей их другим лицам для собственных нужд самого плательщика, осуществляемым для целей его основной налогооблагаемой деятельности. А значит, такие действия не могут квалифицироваться как реализация товара, поэтому основания для доначисления НО по НДС отсутствуют.

Вариант 2: путь наименьшего сопротивления

В последнее время риторика налоговиков изменилась. В ИНК ГФСУ от 03.11.2017 г. № 2510/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 22.03.2018 г. № 1162/6/99-99-15-03-02-15/ІПК фискалы заявляют, что операции по раздаче рекламных материалов являются объектом обложения НДС.

Правда, контролеры называют условия, когда начисление НО по п. 188.1 НКУ можно избежать. Так, объект обложения НДС отсутствует при осуществлении операций по безвозмездному распространению рекламных материалов (товаров/услуг) исключительно в случае включения стоимости приобретения таких материалов в состав стоимости продажи готовой продукции (товаров/услуг). К сожалению, что такое в фискальном понимании «стоимость продажи», контролеры не разъясняют. Обычно рекламные расходы относятся к расходам на сбыт и в соответствии с политикой ценообразования покрываются через торговую наценку на товары (работы, услуги). Достаточно ли этого налоговикам, непонятно, так что над плательщиком НДС нависает угроза начисления НО по п. 188.1 НКУ как на операцию по поставке товаров.

А вот если идти «осторожным» путем, то при списании рекламной продукции2следует начислить НО по НДС на основании п. 188.1 НКУ. Минбазой в данном случае будет цена приобретения рекламных каталогов.

По такой операции следует составить две НН и зарегистрировать обе в ЕРНН:

• одну — исходя из фактической цены поставки. Если каталоги раздаются безвозмездно, то показатели в такой НН будут нулевыми. Порядок заполнения такой НН в данном случае будет зависеть от статуса контрагента;
• вторую — на сумму, рассчитанную исходя из превышения цены приобретения над фактической ценой. Эта НН получателю (покупателю) не предоставляется и составляется с типом причины «15». При этом в строках такой налоговой накладной, отведенных для указания данных покупателя, поставщик (продавец) указывает собственные данные (п. 15 Порядка № 13073).

Обязательно ли составлять «нулевую» НН? Если придерживаться законодательным норма, то да. Требование составлять две НН сейчас закреплено в п. 15 Порядка № 1307 и никаких оговорок по поводу «нулевой» стоимости не содержит.

С другой стороны, наказать за ее отсутствие навряд ли смогут. НК никто не получает, сумма НДС в НН отсутствует, поэтому штраф за несвоевременную регистрацию также «пройдет мимо». Так что решать вам!

Вариант 3: «выкручиваемся»

Для тех, кому оба варианта не понравились, «бонусом» пойдет третий. Корнем зла в данном случае выступает то, что рекламные каталоги приходуются на баланс как запасы, а затем распространяется собственными силами. Именно это слабое звено следует убрать. По возможности лучше, чтобы сторонняя организация и изготовила рекламную продукцию, и распространила ее. Плательщик НДС, в свою очередь, отнесет к расходам стоимость таких услуг на основании акта предоставленных рекламных услуг и отразит НК по НДС. При надлежащем документальном оформлении о «компенсирующих» НО речь также не будет идти.

СОВЕТ. Кроме того, у предприятия всегда есть законная возможность обратиться к фискалам за ИНК для разъяснения этого вопроса в соответствии со ст. 52 НКУ.