Платник єдиного податку 24 липня, 2017
28
С

Санкції в господарських договірних відносинах: особливості обліку

Санкції в договірних відносинах мають стимулюючий і «компенсаційний» ефект. З одного боку, внесення їх у договір — додатковий стимул для партнера не порушувати взяті зобов’язання. Якщо ж це для контрагента не перешкода, то за несприятливих обставин за рахунок санкцій можна компенсувати зазнані збитки.
У цій статті ми поговоримо про відображення договірних санкцій в обліку.

-A
A+

Головні тези

  • До неустойки включені штраф і пеня, які можуть за договором стягуватися одночасно.
  • Розмір пені обмежено подвійною обліковою ставкою НБУ, що діяла в періоді, за який її сплачують.
  • Збитки відшкодовують у частині, не покритій штрафними санкціями, причому незалежно від того, передбачено умову про їхнє стягнення в договорі чи ні.
  • Інфляційні й річні не є штрафною санкцією.
  • Одержувач штрафних санкцій відображає їх у прибутковому обліку за бухгалтерськими правилами.
  • Не оподатковуються ПДВ суми неустойки (штрафів та/або пені), 3 % річних від простроченої суми й інфляційні. Податківці пропонують оподатковувати ПДВ компенсацію збитків.
  • Одержувач штрафних санкцій — платник єдиного податку включає їх до оподатковуваного доходу.

Правові аспекти

До договірних санкцій прийнято зараховувати:

  1. неустойку;
  2. відшкодування збитків;
  3. інфляційні і 3 % річних.

Неустойка Неустойка є водночас і одним із видів забезпечення виконання зобов’язання (ч. 1 ст. 546 ЦКУ), і штрафною санкцією (ч. 1 ст. 230 ГКУ).

У положеннях ЦКУ і ГКУ поняття неустойки трактують по-різному.

Зокрема, згідно з ч. 1 ст. 230 ГКУ неустойка є самостійним видом штрафної санкції, відмінної від штрафу й пені.

Водночас із ст. 549 ЦКУ можна зробити висновок, що до неустойки включають тільки штраф і пеню. Суди віддають перевагу саме цьому підходу (див. п. 49 листа № 01-8/2111, п. 2.1 постанови № 142).

Інформаційний лист ВГСУ «Про деякі питання практики застосування норм Цивільного і Господарського кодексів України» від 07.04.2008 р. № 01-8/211.
Постанова Пленуму ВГСУ «Про деякі питання практики застосування законодавства про відповідальність за порушення грошових зобов’язань» від 17.12.2013 р. № 14.

І тут заслуговують на увагу такі моменти:

  • пеню нараховують тільки за невиконання грошового зобов’язання (ч. 3 ст. 549 ЦКУ);
  • штраф і пеня можуть за договором стягатися одночасно (п. 2.1 постанови № 14);
  • стягнення пені обмежене подвійною обліковою ставкою НБУ, що діяла в періоді, за який сплачують пеню (ч. 2 ст. 343 ГКУ і ст. 3 Закону № 5433).
    У п. 49 листа № 01-8/211 зазначено, що сторони в договорі можуть встановити відповідальність у вигляді пені й у більшому розмірі, ніж вказано в Законі № 543, сплачуючи її добровільно, але стягненню через суд підлягатиме тільки пеня в розмірі, передбаченому цим Законом;
  • умова про договірну неустойку має бути зазначена в договорі (ст. 547 ЦКУ). Недотримання письмової форми зазначення в договорі умови про сплату неустойки робить його нікчемним, на що звертають увагу й суди (див. п. 2.1 постанови № 14).
Закон України «Про відповідальність за несвоєчасне виконання грошових зобов’язань» від 22.11.1996 р. № 543/96-ВР.

Відшкодування збитків Відшкодування збитків у сфері господарювання є одним з видів господарської санкції (ст. 217 ГКУ). Порядок відшкодування збитків регламентують ст. 22 ЦКУ і гл. 25 «Відшкодування збитків у сфері господарювання» ГКУ.

Згідно з ч. 1 ст. 225 ГКУ до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, включаються:

  1. вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна, визначена відповідно до вимог законодавства;
  2. додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб’єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), понесені стороною, яка зазнала збитків внаслідок порушення зобов’язання другою стороною;
  3. неодержаний прибуток (втрачена вигода), на який сторона, що зазнала збитків, мала право розраховувати у разі належного виконання зобов’язань другою стороною;
  4. матеріальна компенсація моральної шкоди у випадках, передбачених законодавством.

Збитки підлягають відшкодуванню незалежно від того, була передбачена в договорі відповідна умова чи ні (ч. 3 ст. 216 ГКУ). Правочин, яким скасовується або обмежується відповідальність за умисне порушення зобов’язання, є нікчемним (ч. 3 ст. 614 ЦКУ). Таким чином, навіть якщо в договорі буде вказано, що зазнані збитки відшкодуванню не підлягають, цю умову буде визнано нікчемною.

Збитки відшкодовують у частині, не покритій штрафними санкціями (залікова неустойка), що підтвердив ВГСУ в п. 44 листа № 01-8/211. Однак згідно з ч. 2 ст. 232 ГКУ законом або договором можуть бути передбачені випадки, коли:

  • допускається стягнення тільки штрафних санкцій;
  • збитки можуть бути стягнуті у повній сумі понад суму штрафних санкцій;
  • за вибором кредитора можуть бути стягнуті або збитки, або штрафні санкції.

Тому сторони в договорі можуть передбачити особливі правила стягнення збитків за наявності неустойки.

Інфляційні і 3 % річних Відповідно до ч. 2 ст. 625 ЦКУ боржник, який прострочив виконання грошового зобов’язання, на вимогу кредитора зобов’язаний сплатити суму боргу з урахуванням встановленого індексу інфляції за весь час прострочення (так звані інфляційні), а також 3 % річних (так звані річні) від простроченої суми, якщо інший розмір відсотків не встановлений договором4або законом.

У договорі сторони можуть передбачити стягування іншого відсот­ка річних (ставку) — і тоді відсотки стягатимуться за цією договірною ставкою.

Інфляційні і річні стягують:

  • тільки за прострочення виконання грошового зобов’язання;
  • на окрему вимогу кредитора;
  • незалежно від того, передбачено відповідну умову в договорі чи ні. Однак, щоб уникнути зайвих проблем, краще все ж їх вказати в розділі «Відповідальність за порушення зобов’язання» в договорі з посиланням на ст. 625 ЦКУ.

Інфляційні і річні є одним із заходів цивільно-правової відповідальності, що випливає з назви ст. 625 ЦКУ і гл. 51 «Правові наслідки порушення зобов’язання. Відповідальність за порушення зобов’язання» ЦКУ.

Суди зараз дотримуються позиції, що інфляційні та річні не є штрафною санкцією, а виступають способом захисту майнового права та інтересу, який полягає у відшкодуванні матеріальних втрат кредитора від знецінення коштів внаслідок інфляційних процесів за весь час прострочення в їх сплаті (п. 3.1, 4.1 постанови № 14).

З огляду на це суди ухвалюють рішення про правомірність стягнення з боржника цих коштів незалежно від провини боржника і незалежно від сплати ним неустойки за порушення виконання зобов’язання (п. 1.3 постанови № 14).

Для цілей податкового обліку інфляційні і 3 % річних не потрапляють до поняття неустойки (штрафів та/або пені), що підтверджено окремим зазначенням їх у «ПДВшній» нормі абз. 5 п. 188.1 ПКУ.

Податковий облік

ПДВ Відповідно до абз. 5 п. 188.1 ПКУ не змінюють базу оподаткування ПДВ товарів/послуг, що постачаються, суми коштів, отримані у вигляді:

  • неустойки (штрафів6та/або пені);
  • 3 % річних від простроченої суми;
  • втрат від інфляції.
  • Збитки в цій нормі не згадані. У зв’язку з цим податківці вважають, що суми отриманої компенсації збитків оподатковуються ПДВ (лист ДФСУ від 30.12.2016 р. № 28710/6/99-99-15-03-02-15, консультація в категорії 101.06 ЗІР). І тільки операції з виплати страхового відшкодування страховою компанією податківці дозволяють не оподатковувати ПДВ (лист ДПСУ від 12.01.2012 р. № 809/7/15-3417-26, консультація в категорії 101.04 ЗІР).

На цій підставі контролери звільнили від оподаткування ПДВ і штрафні санкції у вигляді демереджу (див. лист ДФСУ від 12.01.2016 р. № 355/6/99-99-19-03-02-15).

Проте оподаткування ПДВ збитків можна оскаржувати, оскільки така операція не належить до постачання товарів (робіт, послуг).

Єдиний податок Одержувачі госпсанкцій — платники єдиного податку суми отриманих санкцій на загальних підставах включають до оподатковуваного доходу (п. 292.1 ПКУ).

Бухгалтерський облік

Платник санкцій За Інструкцією № 2917платник санкцій веде облік визнаних економічних санкцій за невиконання підприємством законодавства та умов договорів на суб­рахунку 948 «Визнані штрафи, пені, не­устойки». На цьому ж субрахунку можна показувати й суми відшкодування збитків (як один з видів господарської санкції), а також інфляційні й річні суми (як форму відповідальності за невиконання грошового зобов’язання).

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом МФУ від 30.11.1999 р. № 291.

Витрати потрібно відображати на дату визнання, зокрема, або на дату визнання контрагентом претензії, або на дату набуття законної сили рішення суду (якщо боржник не визнав претензію і санкції стягають за рішенням суду).

ДО ВІДОМА. Згідно зі ст. 85 ГПКУ8рішення господарського суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку апеляційну скаргу не було подано (згідно зі ст. 93 ГПКУ для подання апеляційної скарги на рішення місцевого господарського суду відведено 10 днів, ухвалу місцевого госпсуду — 5 днів). Отже, тут слід відрахувати 10 (5) днів від моменту ухвалення рішення судом. У разі ж подання апеляційної скарги рішення набирає законної сили після розгляду справи апеляційним господарським судом.

Господарський процесуальний кодекс України від 06.11.1991 р. № 1798-XII.

Одержувач санкцій Інформацію про штрафи, пені, неустойки та інші санкції за порушення господарських договорів, які визнані боржником або щодо яких отримані рішення суду, арбітражного суду про їх стягнення, а також про суми з відшкодування визнаних збитків одержувач санкцій відображає згідно з Інструкцією № 291 на субрахунку 715 «Отримані штрафи, пені, неустойки».

Приклад. У договорі купівлі-продажу між підприємством А (продавець) і підприємством Б (покупець) встановлено, що покупець зобов’язаний оплатити товар на суму 240000 грн (у тому числі ПДВ — 40000 грн) не пізніше 11.05.2017 р. За прострочення платежу договором передбачено стягування санкцій у вигляді пені в розмірі облікової ставки НБУ, що діє в періоді, за який сплачується пеня, нарахованої за кожен день прострочення платежу, стягнення прямих збитків, а також 3 % річних за прострочення платежу.

Покупець у встановлений термін товар не оплатив, унаслідок чого йому було надіслано претензію. За підсумками визнання претензії покупець сплатив:

  1. за товар240000 грн;
  2. пеню — 2676,16 грн;
  3. 3 % річних 631,23 грн;
  4. суму прямого збитку в розмірі 12000,00 грн (без ПДВ).

Облік санкцій за несвоєчасне виконання грошового зобов’язання

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

дебет

кредит

Облік у продавця (підприємство А)

1. Відвантажено товари покупцеві

361

702

240000,00

2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

702

641/ПДВ

40000,00

3. Боржник визнав претензію в частині пені і 3 % річних

374

715

3307,39

4. Боржник визнав претензію в частині компенсації збитків

374

715

10000,009

Ми вважаємо, що такі суми ПДВ не оподатковуються.

5. Отримано оплату за товар

311

361

240000,00

6. Отримано пеню, компенсацію прямих збитків і 3 % річних

311

374

13307,39

Облік у покупця (підприємство Б)

1. Отримано товари від продавця

281

631

200000,00

2. Відображено податковий кредит з ПДВ на підставі податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН

641

631

40000,00

3. Визнано претензію в частині пені і 3 % річних

948

685

3307,39

4. Визнано претензію в частині компенсації збитків

948

685

10000,00

5. Оплачено товар

631

311

240000,00

6. Сплачено суми пені, 3 % річних і суми відшкодування збитків за претензією

685

311

13307,39

Отже, облік санкцій загалом не складний, головне — правильно їх визначити та стягнути.

Влада Карпова, к. е. н., консультант

№ 28, 2017  (с. 24)

Архив номеров

Вверх
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку