Версия для печати

Учет активов сельхозназначения

Юрий Петрович, НП(С)БУ 136 «Биологические активы» на сегодня не утвержден. Как учитывать биологические активы сельхозназначения до введения такого нацстандарта?

Ю. П.: Методологические принципы формирования в бухучете и раскрытия в финансовой отчетности информации о биологических активах, связанных с сельскохозяйственной деятельностью, и о полученных в процессе их биологических преобразований дополнительных биологических активах и сельскохозяйственной продукции определяет НП(С)БУ 136 «Биологические активы». Именно в этом стандарте приведены определения терминов «биологический актив», «биологическое преобразование», «сельскохозяйственная деятельность», «сельскохозяйственная продукция» и т.п. НП(С)БУ 136 «Биологические активы» вводит относительно биологических активов сельхозназначения и сельхозпродукции модель оценки по справедливой стоимости. До вступления в силу нацстандарта такую оценку использовать нельзя. Такие активы следует продолжать учитывать по исторической модели себестоимости: первоначальная стоимость «минус» износ. Письмом МФУ от 28.03.2017 г. № 35220-06-5/8303 предоставлены разъяснения: в связи с тем, что НП(С)БУ 136 «Биологические активы»не вступило в силу, строки 1040, 1041, 1042, 1090 Баланса (ф. № 1-дс) не заполняются. Следовательно, учитывать активы сельхозназначения до вступления в силу НП(С)БУ 136 «Биологические активы» целесообразно по НС 121 «Основные средства» и НС 123 «Запасы».

Списание ПНМА: обязательно ли техзаключение?

Обязательно ли, чтобы списать калькуляторы, получать заключение ремонтной организации о том, что они не подлежат ремонту?

Ю. П.: Порядок учета калькуляторов зависит прежде всего от срока полезного использования, установленного для этого объекта учета.

Если предполагается интенсивное использование, которое приведет к потере потребительских качеств в течение года, то калькуляторы следует учитывать на субсчете 1812 «Малоценные быстроизнашивающиеся предметы». Списание их со счетов учета происходит сразу при передаче в эксплуатацию. Стоит отметить, что по малоценным быстроизнашивающимся предметам (далее — МБП), выданным в пользование, следует вести оперативный количественный учет (п. 9 разд. ІV НС 123 «Запасы»). Однако по МБП, стоимость которыхнесущественна, вести оперативный количественный учет нецелесообразно. При этом уровень существенности учреждение выбирает самостоятельно и закрепляет его в распорядительном документе об учетной политике. Соответственно потом, когда объект выйдет из строя, в учете он уже не будет учитываться и заключение будет не нужно.

Если ожидается, что срок полезного использования будет более одного года, то скорее всего калькуляторы будут относиться к категории прочих необоротных материальных активов (далее — ПНМА). Поэтому для их учета следует использовать субсчет 1113 «Малоценные необоротные материальные активы». Для документального оформления выбытия ПНМА руководствуются Порядком № 1314 (если учреждение находится в государственной собственности) или местным порядком списания (если в коммунальной). В соответствии с п. 14 Порядка № 1314 комиссия по списанию имущества к протоколу заседания, в частности, должна приложить Акт технического состояния имущества, предлагаемого к списанию. В качестве подтверждения к нему могут быть приложены заключения сервисных организаций, но по Порядку № 1314 такие документы не являются обязательными. Кроме того, комиссия составляет Акт на списание основных средств (частичной ликвидации), форма которого утверждена приказом МФУ от 13.09.2016 г. № 818. В Акте указывается техническое состояние и причина списания, устанавливаемые комиссией в результате осмотра необоротного актива.

Капремонт: целевое финансирование или нет?

Капитальный ремонт оплачивают по КЭКР 3130, в то же время письмом МФУ от 30.12.2016 г. № 31-11420-06-5/37851 этот КЭКР сопоставлен с субсчетом 5411 «Целевое финансирование». Означает ли это, что ассигнования, выделенные на капремонт, также необходимо зачислять на субсчет 5411?

Ю. П.: Счет 54 «Целевое финансирование» предназначен для учета и обобщения информации не только о движении средств, направляемых на приобретение необоротных активов, но и на модернизацию, реконструкцию и реставрацию, но о ремонте никоим образом вПорядке применения Плана счетов касательно этого счета не упоминается. Сопоставление в упомянутом письме было осуществлено, руководствуясь тем, что по КЭКР 3130 «Капитальный ремонт» оплачивают, в частности, и расходы на модернизацию необоротных активов (п.п. 7 п.п. 3.1.3.1 и п.п. 8 п.п. 3.1.3.2 Инструкции № 333).

Поэтому ассигнования на приобретение или улучшение необоротных активов отражают проводкой Дт 2311 «Текущие счета в банке», 2313 «Регистрационные счета» — Кт 5411; оплату в этом случае проводят по КЭКР 3110 «Приобретение оборудования и предметов долгосрочного пользования» (в случае приобретения актива), КЭКР 3140 «Реконструкция и реставрация» (в случае реконструкции, реставрации, дооборудования, модернизации актива), КЭКР 3130 (в случае модернизации актива). Потом на сумму этих расходов увеличивают первоначальную стоимость проводкой Дт 5411 — Кт 5111 «Внесенный капитал»1.

Учет «нестрогих» бланков: больничные листы

Как учитывать бланки больничных листов и прочие бланки документов, которые были строгими ранее, но теперь уже утратили такой статус?

Ю. П.: Следует различать «строгий» статус документа и специфический порядок списания. Бухучет в данном случае зависит от того, существуют ли основания считать бланки «строгими».

Если в нормативно-правовом акте, устанавливающим порядок обращения документа, закреплен за документом статус «бланк строгой отчетности», то в соответствии с Порядком применения Плана счетов учитывать его нужно на балансовом субсчете 1816 «Прочие нефинансовые активы» и одновременно на забалансовом субсчете 081 «Бланки строгого учета».

Бланки листков нетрудоспособности (далее — ЛН) уже давно не являются «строгими», поэтому их, как и канцтовары, следует учитывать на субсчете 1812 «Малоценные быстроизнашивающиеся предметы». Тот факт, что об использованных бланках ЛН необходимо отчитываться, а их корешки подлежат хранению в течение 3 лет, вовсе не является поводом для учета на субсчете 1816. Это лишь специфика использования актива.

Порядок и условия выдачи, продления и учета документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, осуществления контроля за правильностью их выдачи определен Инструкцией № 455. Что касается организации учета, то на сегодня единого нормативно-правового акта, регламентирующего порядок получения, распределения, использования, регистрации и уничтожения бланков ЛН, нет. Поэтому организация документооборота по вопросам учета бланков ЛН — компетенция руководителя медзаведения2.

По какой стоимости списывать литерные почтовые марки, если после их оприходования изменилась их номинальная стоимость? Нужно ли дооценивать их в таком случае?

Ю. П.: В соответствии с п. 3 Положения № 388 почтовая марка — это государственный знак, изготовленный в установленном законодательством порядке с указанием номинальной стоимости и государства, являющийся средством оплаты услуг почтовой связи, предоставляемых национальным оператором.

Национальный оператор организует распространение знаков почтовой оплаты в соответствии с законодательством, в том числе путем реализации по номинальной стоимости прочими юридическими и физическими лицами на договорных принципах. Номинальная стоимость почтовой марки — стоимость услуги почтовой связи, указываемая на почтовой марке арабскими цифрами или латинскими буквами.

В соответствии с п 2.6 Порядка № 372, почтовые марки являются денежными документами (в национальной и иностранной валютах), находящимися в кассе учреждения, и относятся к прочим средствам учреждения. В соответствии с п. 4 разд. І и п. 2 разд. ІІ НС 134 «Финансовые инструменты» денежные средства и их эквиваленты включаются в состав финансовых активов.

Частью 5 ст. 8 Закона о бухучете предусмотрено, что учреждение самостоятельно определяет по согласованию с собственником или уполномоченным им органом (то есть с главным распорядителем средств) в соответствии с учредительными документами учетную политику, утверждает правила документооборота и технологию обработки учетной информации, дополнительную систему счетов и регистров аналитического учета.

Учитывая сказанное, почтовые марки как средство оплаты услуг почтовой связи списываются на фактические расходы по номинальной стоимости (стоимости приобретения) на основании документов, предусмотренных для хозяйственных операций в учреждении.

Техническая проводка Дт 5512 — Кт 5111: быть или не быть?

С введением Плана счетов несколько изменился подход к начислению амортизации. Теперь ее отражают одной проводкой Дт 8014 (8114) «Амортизация» — Кт 14 «Износ (амортизация) необоротных активов», соответственно в течение всего периода эксплуатации объекта насубсчете 5111 «Внесенный капитал» должна значиться неизменной сумма первоначальной стоимости. Тогда как относительно объектов, введенных в эксплуатацию в прошлых годах, на субсчет 5111 с бывшего субсчета 401 «Фонд в необоротных активах» была перенесена остаточная стоимость. Обязательно ли для приведения данных учета в соответствие с действующей Типовой корреспонденцией «дотягивать» сальдо субсчета 5111 до суммы первоначальной стоимости необоротных активов?

Ю. П.: Учитывая тот факт, что основные средства в бюджетных учреждениях приобретались или сооружались в большинстве случаев достаточно давно и на них уже полностью или почти полностью начислен износ, то в результате технического перенесения информации на новый План счетов мы получили на счете 51 «Внесенный капитал» информацию об остаточной стоимости основных средств. Начиная с 2017 года, начисление амортизации на основные средства, приобретенные (построенные) как в предыдущих бюджетных периодах, так и в текущем, отражается на расходных субсчетах 8014 и 8114 с дальнейшим отнесением к накопленному финансовому результату.

С целью соблюдения единого подхода относительно отражения в учете основных средств и для анализа состояния нефинансовых активов руководитель бюджетного учреждения может принять решение сделать разово техническую проводку Дт 5512 «Накопленные финансовые результаты выполнения сметы» — Кт 5111 на сумму начисленного на 01.01.2017 г. износа; после этого на субсчете 5111 будет первоначальная стоимость объектов как введенных в эксплуатацию в этом году, так и прошлых лет, а вместе с тем учет согласуется сТиповой корреспонденцией.

В ином случае операция по списанию объектов, введенных в эксплуатацию до 2017 года, будет отражаться по Дт 5111 — Кт 5512 не на первоначальную стоимость, как это указано в п. 1.32 Типовой корреспонденции, а на сумму, по которой объект учитывался на субсчете 5111.

С точки зрения методологии бухучета, более правильным является первый вариант: он обеспечивает информативность субсчета 5111 и единый подход к учету идентичных активов. Но соблюдение второго подхода не является нарушением, поэтому выбор остается за учреждением. Единственное, что обязательно, — соблюдать один и тот же подход к учету всех необоротных активов в учреждении3.

В соответствии с п. 23 Порядка № 1314, п. 5 разд. VI НС 121 «Основные средства» при ликвидации основных средств учреждения должны оприходовать все объекты, которые имеют потенциал полезности или могут принести экономическую выгоду. Однако существует мнение, что материальные ценности, которые будут реализованы (например, металлолом), следует учитывать на забалансовом субсчете 041 «Непредвиденные активы распорядителей бюджетных средств» до продажи. И только при реализации зачислить их на баланс содновременным увеличением обязательств, а доходы отражать лишь от реализации. Правильно ли это?

Ю. П.: Все узлы, детали, материалы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта другого оборудования или для дальнейшего использования, или те, которые могут быть реализованы как вторичное сырье (металлолом и т.п.), оприходуются с отражением на счетах бухгалтерского учета запасов (п. 5 разд. VI НС 121 «Основные средства»). Полученные в результате списания имущества основные средства оприходуются с отражением на счетах бухгалтерского учета основных средств (п. 23 Порядка № 1314). Полученные таким образом активы несут в себе будущие экономические выгоды или потенциал полезности, потому при их оприходовании учреждение должно отражать доходы.

Хозоперации должны быть отражены в учетных регистрах в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете), т.е. оприходование активов на счета запасов должно быть отражено на дату фактического их получения, а не тогда, когда учреждение примет решение их реализовать. Если состоится проверка в промежутке между датами ликвидации основного средства и реализации металлолома и металл не будет числиться на балансе среди запасов, есть основания признать нарушение п. 23 Порядка № 1314 и п. 5 разд. VI НС 121 «Основные средства».

Следовательно, порядок оприходования и реализации материальных ценностей, полученных от ликвидации необоротных активов, такой:

1) по факту ликвидации актива на сумму, указанную в Акте оценки, отражают:

• активы и доход от их оприходования: Дт 1518 «Прочие производственные запасы» — Кт 7211 «Доход от реализации активов»;

2) по факту реализации отражают:

• передачу актива (металлолома) специализированному предприятию: Дт 2111 «Текущая дебиторская задолженность по расчетам за товары, работы, услуги» — Кт 1518;
• получение средств от покупателя Дт 2313 «Регистрационные счета» — Кт 2111.

В проекте изменений к Типовой корреспонденции для такой операции по Кт указан субсчет 7111 (7121) «Доход от реализации активов продукции (работ, услуг)». Если активы оставлены для потребностей учреждения, реализация еще не состоялась, правильно ли отражать доход от реализации и почему планируется изменить 7211 на 7111?

Существует мнение, что здесь подходит субсчет 7511 «Доходы от необменных операций», поскольку реализации не происходит, металлолом или что-то другое учреждение получает безвозмездно — от разборки собственного актива; зато погашения обязательств, уменьшения активов учреждения не происходит, следовательно, операция подпадает под определение необменных операций. Правильно ли это?

Ю. П.: Это один из дискуссионных вопросов. Неоднократно были попытки отражать в учете информацию о доходах от реализации активов отдельно от доходов, которые возникают в результате оприходования активов, полученных в результате инвентаризации и которые использовались и продолжают использоваться в учреждении. По результатам обсуждений проекта изменений к Типовой корреспонденции было принято решение ввести субсчет 7112 «Доход от оприходования активов, ранее не учтенных в балансе» — для учета активов, выявленных в результате инвентаризации, полученных в результате демонтажа, в результате списания имущества при условии, что эти активы не предусматриваются для реализации, а остаются именно для нужд учреждения, то есть будут использоваться в процессе основной или дополнительной деятельности.

Что касается активов, которые планируется реализовать, их оприходование будет отражаться как доход на субсчете 7211.

Субсчет 7511 может применяться в случае, когда активы приходят от юридического или физического лица с соблюдением процедуры документального оформления безвозмездного поступления таких активов. Например, работники купили за собственные средства кофемашину и передают ее безвозмездно учреждению для дальнейшего использования (без оформления договора хранения, как того требует порядок нахождения в учреждении собственных вещей работников).

Учет предоставленных/полученных субвенций

Сельсовет из своего бюджета предоставляет субвенцию районному бюджету для организации подвоза учеников в школы, финансируемые из райбюджета. Соответствующее решение о передаче бюджетных ресурсов утвердили оба совета. Сельский совет включил указанную субвенцию в состав расходов бюджета, а районный — в состав доходов бюджета. Нужно ли показывать такие операции в бухучете и если «да», то каким образом?

Ю. П.: В данном случае сельсовет в соответствии с решением о местном бюджете получил бюджетное назначение на перечисление трансферта и должен отразить поступление и расходование финансового ресурса. Проектом изменений мы предусмотрели отдельный субсчет 7512 «Трансферты», который будет применяться распорядителями бюджетных средств для учета поступлений, связанных с перечислением сумм трансфертов, то есть ассигнований, которые не будут использованы в учреждении и подлежат дальнейшему распределению.

Таким образом, в бухгалтерском учете сельсовета операции будут отражать следующие проводки:

• получены поступления для перечисления трансферта в районный бюджет: Дт 2314 «Прочие счета в Казначействе» — Кт 7512;
• перечислен трансферт в районный бюджет: Дт 8511 «Расходы по необменным операциям» — Кт 2314.

Районный совет поступление в бюджет субвенции из другого местного бюджета отражает в бухучете следующим образом: Дт 2313 «Регистрационные счета»— Кт 75124.

Физические лица, проживающие в сельской местности, имеют право уплачивать налоги и сборы через кассу сельсовета (абз. 2 п. 57.5, п.п. 296.9.1 НКУ). При этом оформляют квитанцию о принятии налогов и сборов, а средства зачисляют на субсчет 2211 «Наличные деньги в национальной валюте». По итогам дня кассир оформляет приходный кассовый ордер, а наличные деньги зачисляют на банковский счет (или на регистрационный счет в Казначействе) и платежным поручением перечисляют в бюджет соответствующего уровня. По кредиту какого субсчета в учете отражать зачисление наличных денег в этом случае?

Ю. П.: В соответствии с ч. 1 ст. 43 БКУ бухгалтерский учет и составление отчетности о выполнении как местного, так и государственного бюджетов ведут органы Казначейства Украины.

Сельсовет не уполномочен вести учет налоговых поступлений, а лишь принимает от населения соответствующие платежи, потому считать доходами сельского совета как учреждения эти средства нельзя.

Юрий Петрович, следовательно, сельсовет вообще не ведет учет таких средств?

Ю. П.: Любые операции через кассу учреждения должны оформляться должным образом в соответствии с Положением № 637 и отражаться в соответствующих учетных регистрах5.

Может, их следует учитывать по аналогии учета средств, которые поступают на выплату пособия и компенсаций гражданам, пострадавшим в результате Чернобыльской катастрофы? Так, учет наличных денег, которые являются платой по обязательствам перед бюджетом физических лиц, будет следующим:

1) поступление сумм налогов и сборов от физлиц: Дт 2211 — Кт 6414 «Расчеты по специальным видам платежей»;

2) зачисление наличных денег на счет в банк или Казначейство: Дт 2311 «Текущие счета в банке», 2313 «Регистрационные счета» — Кт 2211;

3) перечисление сумм налогов и сборов в бюджет: Дт 6414 — Кт 2311, 2313.

Или же правильный следующий вариант. Наличные деньги, которые физические лица сдают в кассу сельсовета, не несут в себе потенциал полезности или будущие экономические выгоды для учреждения, поскольку направление использования этих средств изменить невозможно, а в случае перечисления их задолженность учреждения перед бюджетом не уменьшится. В связи с этим такие средства физических лиц относятся к категории непредвиденных активов и подлежат учету на забалансовом счете 041?

Ю. П.: Сельский совет как любое юридическое учреждение, которое ведет бухучет в соответствии с законодательством Украины, самостоятельно определяет свою учетную политику, где предусматривает корреспонденцию субсчетов для отражения операций с активами и обязательствами с сохранением методологических принципов, определенных нацстандартами бухгалтерского учета. Проводки, приведенные в вашем примере, действительно можно применять для отражения поступления налогов и их перечисления в бюджет, но для отражения обязательств перед бюджетом будет применяться субсчет 6311 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам».

Субсчет 2313 предназначен для учета средств, которые могут быть использованы для текущих операций учреждения. Налоги не являются поступлениями учреждения. То есть отражать их на счете 2313 не целесообразно. Нужно применять субсчет 2314.

А вот учет на забалансовом субсчете 041 вести некорректно, поскольку налоги подлежат перечислению в бюджет и не существует вероятности, что эти платежи станут активами сельсовета.

Юрий Петрович, какие именно активы следует учитывать на субсчете 041?

Ю. П.: Субсчет 041 используют для учета непредвиденных (потенциальных) активов. Непредвиденные активы возникают в результате незапланированных или прочих неожиданных событий, конечный результат которых неизвестен. Примером таких событий является иск, который учреждение возбуждает в суде и решение суда относительно которого является неопределенным. Списываются непредвиденные активы по мере того, как они признаются или не признаются при разрешении неопределенных событий.

Планы Минфина

На сайте Минфина размещен проект изменений к Типовой корреспонденции, Плану счетов и еще некоторых нормативных документов по бухучету в госсекторе. Когда этот проект заработает и какая нормативка следующая в очереди на обновление? Какими планами Минфина вы можете поделиться с нашими читателями?

Ю. П.: Проект изменений, размещенный на сайте Минфина, утвержден и находится на государственной регистрации в Минюсте. Процедура регистрации достаточно длительная, но мы надеемся на оперативное сотрудничество с Минюстом. Приказ вступит в силу со дня официального его опубликования.

В планах нормотворческой деятельности относительно бухучета предвиден целый ряд нормативно-правовых актов по внедрению национальных стандартов бухгалтерского учета в государственном секторе и нового Плана счетов. В частности, это касается порядка заполнения годовых форм финансовой отчетности, то есть отчета о движении денежных средств, отчета о собственном капитале и примечаний к годовой финансовой отчетности, а также заполнения форм финансовой отчетности об операциях по выполнению государственного и местных бюджетов. В ближайшее время планируем утвердить формы учетных регистров и карточек аналитического учета, обновленные с учетом новых субсчетов бухгалтерского учета.

Очень благодарны Вам, уважаемый Юрий Петрович, за такое содержательное и интересное интервью. Желаем успехов в Вашем нелегком деле!

Использованные документы

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

БКУ — Бюджетный кодекс Украины от 08.07.2010 г. № 2456-VI.

Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV.

План счетов — План счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом МФУ от 31.12.2013 г. № 1203.

Порядок применения Плана счетов — Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом МФУ от 29.12.2015 г. № 1219.

Типовая корреспонденция — Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденная приказом МФУ от 29.12.2015 г. № 1219.

Инструкция № 333 — Инструкция относительно применения экономической классификации расходов бюджета, утвержденная приказом МФУ от 12.03.2012 г. № 333.

НС 121 «Основные средства» — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденное приказом МФУ от 12.10.2010 г. № 1202.

НС 123 «Запасы» — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденное приказом МФУ от 12.10.2010 г. № 1202.

НС 134 «Финансовые инструменты» — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 134 Финансовые инструменты», утвержденное приказом МФУ от 18.05.2012 г. № 568.

Порядок № 1314 — Порядок списания объектов государственной собственности, утвержденный постановлением КМУ от 08.11.2007 г. № 1314.

Инструкция № 455 — Инструкция о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденная приказом Минздрава от 13.11.2001 г. № 455.

Положение № 388 — Положение о знаках почтовой оплаты, утвержденное приказом Министерства транспорта и связи Украины от 24.06.2010 г. № 388.

Порядок № 372 — Порядок бухгалтерского учета отдельных активов и обязательств бюджетных учреждений, утвержденный приказом МФУ от 02.04.2014 г. № 372.

Положение № 637 — Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637.