Версия для печати
Алла Головко, експерт газети «Бухгалтерія: бюджет»
Земельний податок: загальні питання
Платники Відповідно до п.п. 14.1.72 та п. 269.1 ПКУ1 платниками земельного податку є: (1) власники земельних ділянок та (2) постійні землекористувачі.
Бюджетні установи є переважно постійними землекористувачами. Вони мають право володіти і користуватися земельною ділянкою, що перебуває в державній або комунальній власності, без встановлення строку (ч. 1 ст. 92 ЗКУ2). Тож у загальному випадку бюджетні установи є платниками земельного податку. Але більшості з них встановлено пільгу — звільнення від сплати цього податку.
Пільги Відразу підкреслимо, що від сплати земельного податку звільнено не всі бюджетні установи, а тільки ті, що вказані в ст. 282 ПКУ, — див. таблицю.
Отримання доходів від надання платних послуг
Отже, якщо читати п.п. 282.1.4 ПКУ формально, то звільняються від сплати земельного податку заклади культури, науки (крім національних та державних дендрологічних парків), освіти, охорони здоров’я, соціального захисту, фізичної культури та спорту, які повністю утримуються за кошти державного або місцевих бюджетів.
В такий спосіб законодавець хотів підкреслити, що пільгу мають саме бюджетні установи, адже, наприклад, заклад фізичної культури та спорту може бути не бюджетною установою, але отримувачем бюджетних коштів. Втім, краще б законодавці так і прописали: «звільняються заклади, які є бюджетними установами незалежно від джерел фінансування».
Однак зазначене в п.п. 282.1.4 ПКУ формулювання призвело до того, що податківці заявляють таке: звільнення, передбачене п.п. 282.1.4 ПКУ, поширюється виключно на заклад, який не має інших джерел фінансування, крім фінансування з державного або місцевого бюджетів. Водночас доходи від надання платних послуг вважають іншими джерелами фінансування. Відповідно, якщо такі джерела є, то, на думку податківців, заклад втрачає право на пільгу. Саме про це йдеться в ІПК від 28.04.2023 № 1067/ІПК/99-00-04-01-04-06.
Вважаємо таку позицію хибною. Пояснимо.
Згідно з п.п. 12 ч. 1 ст. 1 БКУ бюджетні установи — це органи державної влади, органи місцевого самоврядування, а також організації, створені ними у встановленому порядку, що повністю утримуються за кошти відповідного державного чи місцевого бюджету. Бюджетні установи є неприбутковими.
Водночас згідно з ч. 1 ст. 13 БКУ бюджет може складатися із загального та спеціального фондів. Складовими спецфонду є власні надходження (зокрема, від надання платних послуг). А ч. 4 ст. 13 БКУ передбачає, що власні надходження отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету і включаються до спецфонду бюджету.
Бюджетні установи, що їх звільнено від слати земельного податку
|
Бюджетні установи, що їх звільнено від сплати земельного податку |
Коментар |
|
1. Дошкільні та загальноосвітні навчальні заклади незалежно від форми власності та джерел фінансування (п.п. 282.1.4 ПКУ) |
Тут податківцям прискіпатися немає до чого — написано: «незалежно від джерел фінансування». Отже, навіть якщо заклади дошкільної освіти та заклади загальної середньої освіти надають платні послуги, це не впливає на звільнення від земподатку, тобто вони все одно мають таку пільгу. Хоча приписку щодо джерел фінансування, на наш погляд, зроблено тут для того, аби було зрозуміло, що звільняються всі зазначені заклади незалежно від того, чи є вони бюджетниками або ж приватної форми власності, отримувачами бюджетних коштів чи ні.
Водночас надання будівель, споруд (їх частин) у тимчасове користування (оренду) іншим бюджетним установам, дошкільним, загальноосвітнім навчальним закладам незалежно від форм власності й джерел фінансування не позбавляє бюджетників-орендодавців права на пільгу (абз. 2 п. 284.3 ПКУ) |
|
2. Заклади культури, науки (крім національних та державних дендрологічних парків), освіти, охорони здоров’я, соціального захисту, фізичної культури та спорту, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів (п.п. 282.1.4 ПКУ) |
По-перше, під звільнення підпадають виключно заклади, які зазначено в цій нормі. Наприклад, державних лабораторій з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів у цьому переліку немає. А закладом охорони здоров’я (заклади охорони здоров’я, які повністю утримуються за кошти державного або місцевих бюджетів, мають право на пільгу) такі лабораторії не є. Отже, така лабораторія є платником земельного податку, на чому наголошували податківці в ІПК від 27.12.2022 № 2389/ІПК/04-36-04-02-15 (див. газету «Бухгалтерія: бюджет», № 18/2023, с. 6). По-друге, ось ця приписка — «які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів» — і є каменем спотикання в запитанні читача. Її розглянемо окремо. |
|
3. Державні та комунальні дитячі санаторно-курортні заклади та заклади оздоровлення і відпочинку, а також дитячі санаторно-курортні та оздоровчі заклади України, які знаходяться на балансі підприємств, установ та організацій, які є неприбутковими (п.п. 282.1.5 ПКУ) |
Тут також податківцям прискіпатися немає до чого, адже ніяких приписок щодо фінансування не зроблено. Отже, зазначені заклади звільняються від сплати земельного податку незалежно від того, надають вони платні послуги чи ні. І так само якщо вони надають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі, споруди або їх частини, то право на пільгу із земельного податку в певній пропорції втрачається. Виняток — надання будівель, споруд (їх частин) у тимчасове користування (оренду) іншим бюджетним установам, дошкільним, загальноосвітнім навчальним закладам незалежно від форм власності і джерел фінансування |
|
4. Державні та комунальні центри олімпійської підготовки, школи вищої спортивної майстерності, центри фізичного здоров’я населення, центри з розвитку фізичної культури і спорту осіб з інвалідністю, дитячо-юнацькі спортивні школи — за земельні ділянки, на яких розміщені їхні спортивні споруди (п.п. 282.1.6 ПКУ) |
Кошторис — основний плановий фінансовий документ бюджетної установи (п.п. 12 ч. 1 ст. 1 БКУ). А згідно з п. 1 Загальних положень Порядку № 2283 кошторис має такі складові частини: загальний фонд та спеціальний фонд. Отже:
- кошти від надання платних послуг є складовими бюджету (державного або місцевого) як кошти спеціального фонду. Тож не можна казати, що це якісь інші небюджетні кошти;
- незалежно від того, чи надає заклад платні послуги, держава або місцевий бюджет зобов’язані повністю фінансувати такий заклад. І отримання закладами надходжень спецфонду від надання платних послуг не впливає на обов’язок такого фіксування, адже такі доходи отримуються додатково до коштів загального фонду. Наприклад, згідно зі ст. 71 Закону про вищу освіту4 фінансування державних ЗВО здійснюється за кошти держбюджету та інших джерел, не заборонених законодавством, а комунальних ЗВО — за кошти місцевих бюджетів та інших джерел, не заборонених законодавством.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! А от для податківців це не очевидні речі, що ми бачимо також в ІПК від 17.09.2021 № 3476/ІПК/99-00-04-01-03-06, де університет, напевно, наводив податківцям аргументи, які ми описали вище, але у відповідь отримав дивні висловлювання. Так, податківці стверджують:
- «статус бюджетної установи не передбачає обов’язкову умову повного фінансування за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів». Як це? А як же визначення, наведене в п.п. 12 ч. 1 ст. 1 БКУ? Якраз повне утримання з бюджету і є головною ознакою бюджетної установи;
- «власні кошти університету, розміщені на рахунках спеціального фонду та призначені для фінансування власне університету, можуть вважатися показником фінансової самоокупності, але не бюджетного фінансування». Тут взагалі незрозуміло, до чого тут самоокупність. Як ми з’ясували вище, спецфонд є складовою бюджету.
Що робити? Якщо податківці ще не прийшли до вас із перевіркою, то отримання власної ІПК щодо цього питання результатів, вочевидь, не дасть, бо існує висока ймовірність отримати аналогічну ІПК саме для вашого закладу, і тоді вже доведеться її дотримуватися або оскаржувати.
Тож пропонуємо звертатися до головних розпорядників бюджетних коштів з описанням проблеми. Ті, своєю чергою, нехай звертаються до Мінфіну, Кабміну, ВРУ тощо, аби відомства або вирішили цю проблему внесенням змін до ПКУ, де чітко все прописали б, або надали додаткові роз’яснення, де пояснили б податківцям, що вони помиляються.
Якщо справа не зрушить з мертвої точки, то нагадаємо, що пільги із земельного податку іншим категоріям бюджетників, які не зазначені в ст. 282 ПКУ, можуть надаватися відповідними рішеннями місцевих рад. Так, органи місцевого самоврядування мають право встановлювати пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території. Такі повноваження місцевих рад передбачено п. 284.1 ПКУ. Втім, п.п. 12.3.7 ПКУ не дозволяє ОМС установлювати індивідуальні пільгові ставки місцевих податків та зборів для окремих юридичних осіб або звільняти їх від сплати таких податків та зборів. А от пільги за галузевою належністю цілком можливі, адже підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їхньої діяльності, об’єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (п. 30.2 ПКУ).
Якщо ж податківці вже вас перевіряють і наполягають на своїй позиції, то надайте їм аргументи, наведені вище. Якщо й це не допоможе, доведеться оскаржувати результати перевірки в суді.
