Версия для печати
Утверждены приказом Министерства финансов Украины от 23 января 2015 года № 11
I. Общие положения
1. Настоящие Методические рекомендации применяются субъектами государственного сектора для отображения в бухгалтерском учете информации об основных средствах, других необоротных материальных активах (далее — основные средства) и незавершенных капитальных инвестициях в необоротные материальные активы, признанных в соответствии с Национальным положением (стандартом) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 12 октября 2010 года № 1202 <…> (с изменениями) (далее — стандарт 121 «Основные средства»).
Настоящие Методические рекомендации не распространяются на основные средства, удерживаемые с целью продажи, инвестиционную недвижимость, долгосрочные биологические активы, невозобновляемые природные ресурсы и полезные ископаемые, особенности учета которых определяются другими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе, кроме стандарта 121 «Основные средства».
2. В настоящих Методических рекомендациях употребляются термины, определенные в национальных положениях (стандартах) бухгалтерского учета в государственном секторе.
3. Единицей учета основных средств является объект основных средств, а именно:
законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему;
конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, которые имеют для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно;
другой актив, который отвечает определению основных средств, или часть такого актива, который контролируется субъектом государственного сектора.
Если один объект основных средств состоит из частей, имеющих разный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект основных средств.
4. Объект основных средств признается активом, когда:
существует вероятность получения субъектом государственного сектора будущих экономических выгод, связанных с его использованием, и/или он имеет потенциал полезности для общества;
стоимость объекта основных средств может быть определена.
5. Хозяйственные операции по поступлению, движению и выбытию основных средств оформляются субъектом государственного сектора первичными документами, формы которых утверждены в установленном законодательством порядке.
Если для оформления хозяйственной операции типовых форм первичных документов нет, то субъект государственного сектора составляет такие первичные документы, которые бы содержали обязательные реквизиты, предусмотренные законодательством и другими нормативно-правовыми актами.
6. Отражение в бухгалтерском учете операций по поступлению, движению и выбытию основных средств осуществляется в соответствии с Типовой корреспонденцией субсчетов бухгалтерского учета для отображения операций с активами, капиталом и обязательствами, утвержденной в установленном законодательством порядке.
II. Классификация основных средств
1. Для целей бухгалтерского учета основные средства классифицируются по следующим группам:
1.1. Основные средства:
земельные участки.
В этой группе учитываются земельные участки, полученные субъектом государственного сектора согласно законодательству;
капитальные расходы на улучшение земель.
К ним относятся расходы неинвентарного характера (не связанные со строительством сооружений) на культурно-технические мероприятия по поверхностному улучшению земель для сельскохозяйственного использования, которые проводятся за счет капитальных вложений (планирование земельных участков, корчевание площадей под пашню, очистка полей от камней и валунов, срезание кочек, расчистка кустарников, очистка водоемов и т. п.);
дома, сооружения и передаточные устройства.
В этой группе с выделением в отдельные подгруппы учитываются:
1) дома производственно-хозяйственного назначения, занятые органами управления, социально-культурными (здания учебных заведений, больниц, поликлиник и амбулаторий, домов-интернатов для престарелых и инвалидов, детских заведений, библиотек, клубов, музеев, научно-исследовательских институтов, лабораторий и т. п.) и другими учреждениями;
2) дома, которые полностью или преимущественно предназначены для проживания;
3) водокачки, стадионы, бассейны, дороги, мосты, памятники, изгороди парков, скверов и общих садов и т. п.;
4) линии электропередач, трансмиссии и трубопроводы со всеми промежуточными устройствами, необходимыми для трансформации (превращения) и передачи энергии и для перемещения трубопроводами жидких и газообразных веществ к потребителю, кабельные и воздушные линии связи и т. п.;
5) гидротехнические сооружения, в том числе каналы, дамбы, водозащитные объекты, коллекторно-дренажные сети, водомерные посты и другие сооружения;
машины и оборудование.
В этой группе с выделением в отдельные подгруппы учитываются:
1) силовые машины и оборудование, машины-генераторы, которые производят тепловую и электрическую энергию, и машины-двигатели, которые превращают разного рода энергию (энергию воды, ветра, тепловую, электрическую энергию и т. п.) в механическую;
2) рабочие машины и оборудование, машины, аппараты и их оборудование, предназначенные для механического, термического и химического влияния на предмет труда в процессе создания продукта или услуг производственного характера и перемещения предметов труда в производственном процессе с помощью механических двигателей, силы человека и животных;
3) измерительные приборы (дозаторы, барометры, водомеры, геодезические приборы, гигроскопы, индикаторы, специальные весы, мерники, кассовые аппараты и т. п.);
4) регулирующие приборы и устройства (кислородно-дыхательные приборы, регулирующие, электрические, пневматические и гидравлические устройства, пульты автоматического управления, аппаратура централизации и блокирования, линейные устройства диспетчерского контроля и т. п.);
5) лабораторное оборудование (пирометры, регуляторы, калориметры, приборы для определения влаги, перегонные кубы, лабораторные копры, приборы для испытания на газонепроницаемость, приборы для испытания прочности образцов на разрыв, микроскопы, термостаты, стабилизаторы, вытяжные шкафы и т. п.);
6) компьютерная техника и ее комплектующие (компьютеры, мониторы, периферийное и сетевое оборудование компьютера, которое по стоимости за единицу или комплект относится к основным средствам) и электронные средства обработки информации (электронно-вычислительные, управляющие и аналоговые машины, цифровые вычислительные машины и устройства и т. п.);
7) медицинское оборудование (медицинское оборудование (зуболечебные кресла, операционные столы, кровати со специальным оборудованием и т. п.), специальное дезинфекционное и дезинсекционное оборудование, оборудование молочных кухонь и молочных станций, станций переливания крови и т. п.);
8) другие машины и оборудование — машины, аппараты и другое оборудование, которые не включены в вышеупомянутые подгруппы (например, оборудование стадионов, спортплощадок и спортивных помещений (в том числе спортивные снаряды), оборудование кабинетов и мастерских в учебных заведениях, киноаппаратура, осветительная аппаратура, оборудование сцен, музыкальные инструменты, телевизоры, радиоаппаратура, специальное оборудование научно-исследовательских и других учреждений, которые занимаются научным трудом, оборудование АТС, телефоны, факсы, копировальная техника, пожарные машины, пожарные автоцистерны, механические пожарные лестницы, прачечные и швейные машины, холодильники и т. п.);
транспортные средства.
В этой группе с выделением на отдельные подгруппы учитываются все виды средств передвижения, предназначенные для перемещения людей и грузов, независимо от стоимости:
1) подвижной состав железнодорожного, водного, автомобильного транспорта (электровозы, тепловозы, паровозы, мотовозы, мотодрезины, вагоны, платформы, цистерны, теплоходы, пароходы, дизель-электроходы, буксиры, баржи и паромы, лодки и суда служебно-вспомогательные, спасательные, пристани плавучие, парусные суда, автомобили грузовые и легковые, прицепы, автосамосвалы, автоцистерны, автобусы, трактора-тягачи и т. п.);
2) подвижной состав воздушного транспорта (самолеты, вертолеты);
3) гужевой транспорт (телеги и т. п.);
4) производственный транспорт (электрокары, мотоциклы, мотороллеры, велосипеды, тележки и т. п.);
5) все виды спортивного транспорта;
инструменты, приборы, инвентарь.
В этой группе учитываются:
1) инструменты — механические и немеханические орудия труда общего значения, а также прикрепленные к машинам предметы, служащие для обработки материалов (например, резательные, ударные, нажимающие и уплотняющие орудия ручного труда, включая ручные механические орудия, которые работают на электроэнергии, энергии сжатого воздуха и т. п. (электродрели, краскопульты, электровибраторы, гайковерты и т. п.), а также разного рода устройства для обработки материалов, осуществления монтажных работ и т. п. (тиски, патроны, делительные головки, устройства для установки двигателей и для прокручивания карданного вала на автомобилях и т. п.) и т. п.);
2) производственный инвентарь и принадлежности — предметы производственного значения, служащие для облегчения производственных операций во время работы (рабочие столы, верстаки, кафедры, парты и т. п.; оборудование, которое способствует охране труда; предметы технического значения, которые не могут быть отнесены к рабочим машинам (например, светокопировальные рамы и т. п.));
3) хозяйственный инвентарь (предметы конторского и хозяйственного обустройства, переносные барьеры, вешалки, шифоньеры, шкафы разные, диваны, столы, кресла, шкафы, палатки (кроме кислородных), кровати (кроме кроватей со специальным оборудованием), ковры, портьеры и другой хозяйственный инвентарь, а также предметы противопожарного значения — гидропульты, стендеры, лестницы ручные и т. п. (кроме насосов пожарных на автомобильном или конном ходу и механических пожарных лестниц, учитываемых на субсчете «Машины и оборудование»);
животные и многолетние насаждения.
В этой группе с выделением на отдельные подгруппы учитываются:
1) рабочий скот — кони, волы, ослы и другие рабочие животные (включая транспортных и спортивных коней и других транспортных животных);
2) производительный и племенной скот — коровы, быки-производители, бугаи, буйволы и яки (кроме рабочих), жеребцы-производители и племенные кобылы (нерабочие), кобылы, переведенные на табунное содержание, боровы и свиноматки, овцематки, козы, бараны и т. п.;
3) служебные собаки;
4) декоративные животные;
5) подопытные животные (собаки, крысы, морские свинки и т. п.);
6) многолетние насаждения — искусственные многолетние насаждения независимо от их возраста; насаждения всех видов (деревья и кусты), озеленительные и декоративные насаждения на улицах, площадях, в парке, садах, скверах, на территории учреждений, во дворах жилых домов, живые изгороди, снегозащитные и полезащитные полосы, насаждения для укрепления песков и берегов рек, яро-балочные насаждения и т. п.; искусственные насаждения ботанических садов и других научно-исследовательских учреждений и учебных заведений для научных целей и другие искусственные многолетние насаждения. Многолетние насаждения увеличиваются на сумму капитальных вложений. Молодые насаждения всех видов учитываются отдельно от насаждений, которые достигли полного развития, то есть возраста начала плодоношения, смыкания крон и т. п.;
другие основные средства.
Субъекты государственного сектора относят в состав других основных средств активы, не включенные в вышеупомянутые группы основных средств. В эту группу также относят сценически-постановочные средства стоимостью свыше 5000 гривень за единицу (декорации, мебель и реквизиты, бутафории, театральные и национальные костюмы, головные уборы, белье, обувь, парики и т. п.); учебные кинофильмы, магнитные диски и ленты, кассеты; и т. п.
1.2. Другие необоротные материальные активы включают:
музейные фонды;
библиотечные фонды;
малоценные необоротные материальные активы.
В малоценные необоротные материальные активы, в частности, включаются: орудия ловли (тралы, неводы, сети и т. п.), бензомоторные пилы, сучкорезы, тросы для сплава; специальные инструменты и специальные приспособления (для серийного и массового производства определенных изделий или изготовления индивидуальных заказов); предметы производственного значения стоимостью до 2500 гривень включительно за единицу (комплект) без налога на добавленную стоимость — рабочие столы, верстаки, кафедры, парты и т. п.; оборудование, способствующее охране труда; предметы технического значения, которые не могут быть отнесены к рабочим машинам (светокопировальные рамы и т. п.); предметы, предназначенные для выдачи напрокат; хозяйственный инвентарь стоимостью до 2500 гривень включительно за единицу (комплект) без налога на добавленную стоимость; другие малоценные необоротные предметы, срок эксплуатации которых больше одного года, а стоимость за единицу не превышает 2500 гривень (для сценически-постановочных средств — 5000 гривень) включительно без налога на добавленную стоимость, — телефоны, вычислительная техника, прачечные и швейные машины, холодильники и т. п.; белье, постельные принадлежности, одежда и обувь.
Субъекты государственного сектора, систематически получающие значительный объем белья, постельных принадлежностей, одежды и обуви для осуществления своей деятельности, в эту группу относят:
1) белье (рубашки, халаты);
2) постельные принадлежности (матрасы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т. п.);
3) одежду и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, кожухи, платья, кофты, юбки, куртки, штаны и т. п.);
4) обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т. п.);
5) спортивную одежду и обувь (костюмы, ботинки и т. п.).
Другие субъекты государственного сектора ведут учет белья, постельных принадлежностей, одежды и обуви в составе прочих необоротных материальных активов;
природные ресурсы;
инвентарную тару;
необоротные материальные активы специального назначения;
прочие необоротные материальные активы.
В состав этой группы включаются прочие необоротные материальные активы, которые не нашли отражения в других группах подпункта 1.2.
2. По месту хранения все основные средства находятся на ответственном хранении у материально ответственных лиц, которые назначаются приказом руководителя субъекта государственного сектора. С должностными лицами, отвечающими за сохранность основных средств, заключается письменный договор о полной индивидуальной материальной ответственности.
3. Каждому объекту основного средства (кроме белья, постельных принадлежностей, одежды, обуви, библиотечных фондов, малоценных необоротных материальных активов, материалов долговременного использования и имеющих специфическое назначение) присваивается инвентарный номер.
Если инвентарный объект является сложным и включает те или иные обособленные элементы, которые являются вместе с ним одним целым, на каждом таком элементе должен быть отмечен тот же инвентарный номер, что и на основном объекте.
Для белья, постельных принадлежностей, одежды, обуви, библиотечных фондов и малоценных необоротных материальных активов устанавливаются номенклатурные номера. При этом предметам одного наименования, качества материала и цены устанавливается один номенклатурный номер.
4. Первые три знака инвентарного (номенклатурного) номера означают номер субсчета, четвертый — подгруппу, все другие знаки — порядковый номер предмета в подгруппе. Для тех групп основных средств, для которых не выделены подгруппы, четвертый знак может обозначаться нулем.
5. Инвентарные и номенклатурные номера, присвоенные объектам основных средств, сохраняются за ними на весь период пребывания их у данного субъекта государственного сектора. Номера инвентарных объектов, которые выбыли или ликвидированы, не должны присваиваться другим объектам, которые заново поступили, в течение трех лет.
6. В бухгалтерской службе субъекта государственного сектора учет основных средств ведется в инвентарных карточках, которые открываются на каждый инвентарный объект (предмет). Однородные активы могут учитываться на карточках группового учета.
III. Признание и первоначальная оценка основных средств
1. Зачисление на баланс объекта основных средств осуществляется на основании соответствующего первичного документа.
2. Объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости, которой является:
стоимость приобретения в случае приобретения за плату;
себестоимость производства в случае самостоятельного изготовления (создания);
справедливая стоимость в случае получения без оплаты от физических и юридических лиц (кроме субъектов государственного сектора);
первоначальная (переоцененная) стоимость основных средств в случае получения без оплаты от субъектов государственного сектора;
остаточная стоимость переданного объекта основных средств в случае получения в результате обмена на другой актив;
условная стоимость в случае отсутствия активного рынка.
3. Первоначальная стоимость объекта основных средств в случае приобретения за плату состоит из следующих расходов:
сумм, которые уплачивают поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без непрямых налогов);
регистрационных сборов, государственной пошлины и аналогичных платежей, которые осуществляются в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
суммы ввозной таможенной пошлины;
суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) основных средств (если они не возмещаются субъекту государственного сектора);
расходов по страхованию рисков доставки основных средств;
расходов на транспортировку, установку, монтаж, настройку основных средств;
других расходов, непосредственно связанных с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.
Финансовые расходы не включаются в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных (созданных) полностью или частично за счет заимствований (за исключением финансовых расходов, которые включаются в себестоимость квалификационных активов в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе).
Первоначальная стоимость объекта основных средств может формироваться как за счет капитальных расходов, так и за счет текущих расходов (расходы на транспортировку, установку, монтаж, настройку основных средств и т. п.) согласно экономической классификации расходов бюджета.
4. Себестоимость производства (создания) объекта основных средств состоит из расходов, понесенных субъектом государственного сектора на его изготовление (создание), с учетом расходов, предусмотренных пунктом 3 настоящего раздела.
5. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных безвозмездно от физических и юридических лиц (кроме субъектов государственного сектора), является их справедливая стоимость на дату получения с учетом расходов, предусмотренных пунктом 3 настоящего раздела.
Получение субъектами государственного сектора основных средств как гуманитарной помощи проводится в соответствии с Законом Украины «О гуманитарной помощи», другими нормативно-правовыми актами.
Передача получателями средств и предметов гуманитарной помощи осуществляется по доверенности приобретателей или документам, удостоверяющим физическое лицо приобретателя, и оформляется соответствующими расходными документами (ордерами, накладными, поручениями и т. п.).
Основные средства, полученные безвозмездно в виде безвозвратной помощи, подарка, принимаются комиссией, созданной приказом руководителя субъекта государственного сектора, в состав которой обязательно входит работник бухгалтерской службы и для подчиненных субъектов государственного сектора — представители субъекта государственного сектора высшего уровня.
Комиссия составляет соответствующий документ, в котором указываются наименование и стоимость полученных основных средств, на основании которого операции по бесплатному получению отображаются в бухгалтерском учете.
Бухгалтерский учет поступления, перемещения и выбытия гуманитарной помощи бухгалтерская служба и материально ответственные лица отображают в учетных регистрах, но отдельно от материальных ценностей, приобретенных за счет средств других источников поступлений.
Первоначальная стоимость основных средств, полученных безвозмездно от субъектов государственного сектора, равняется первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств, по которой основные средства учитывались у субъекта государственного сектора, который их передал, с учетом расходов, предусмотренных пунктом 3 настоящего раздела, с указанием начисленной суммы износа за полное количество календарных месяцев их пребывания в эксплуатации.
Основные средства передаются вместе с первичными документами (или их копиями) или учетными регистрами (или их копиями), или другими документами, в которых отмечена стоимость приобретения (создания) основных средств.
В случае если нет достоверной информации о первоначальной стоимости основных средств, первоначальная стоимость определяется на уровне справедливой стоимости на дату получения, оценка которой производится в соответствии с законодательством.
6. Условная стоимость применяется к активам (при отсутствии активного рынка, а также в случае использования полномочий конфискации, бесплатной передачи), имеющим исторически унаследованную стоимость и потенциал полезности, который ограничивается характеристиками культурного или исторического наследия, в частности музейным фондам (историческим домам и памятникам, археологическим участкам, заповедникам и природоохранным зонам, произведениям искусства и т. п.).
В случае изменения потенциала полезности активов, в частности использования исторического дома как офисного помещения, его признание и оценка осуществляются подобно общей оценке основных средств. Размер условной стоимости может определяться законодательными и другими нормативно-правовыми актами или состоять из сумм страхования от пожара, хищений, потерь, повреждений или другого возможного вреда.
7. Объект основных средств может быть получен в результате обмена на другой актив. Первоначальной стоимостью полученного объекта основных средств является остаточная стоимость переданного объекта основных средств. Если остаточная стоимость переданного объекта основных средств равняется нулю, то первоначальной стоимостью полученного объекта основных средств является его справедливая стоимость на дату оприходования.
8. После первоначального признания объекта основных средств как актива его учет ведется по первоначальной стоимости в гривнях без копеек.
9. Если объект основных средств состоит из разных компонентов, которые имеют разные сроки полезного использования (эксплуатации), или предоставляют экономические выгоды субъекту государственного сектора разными способами, или имеют разный потенциал полезности, который предопределяет необходимость применения разных норм амортизации, целесообразно распределять совокупные расходы на приобретение (создание) этого объекта по его компонентам с отдельным учетом каждого компонента.
10. Внутренняя телефонная и компьютерные сети, системы безопасности (видеонаблюдение) и комплекс охранно-пожарной сигнализации могут учитываться как отдельный инвентарный объект основных средств. Все составляющие, входящие в целостный имущественный комплекс, каждый отдельно может учитываться как отдельный инвентарный объект. В случае передачи этого комплекса при проведении демонтажа все составляющие приходуются как отдельные инвентарные объекты.
11. Каждое отдельное здание является инвентарным объектом. В его состав входят все нужные для эксплуатации и размещения внутри него коммуникации, то есть: система отопления помещения, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом помещении), внутренняя сеть водогазопровода и канализации со всеми устройствами, внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренние телефонные и сигнализационные сети и вентиляционные устройства общесанитарного значения, подъемники (лифты).
Если здания стоят рядом и имеют общую стену, но каждое из них — самостоятельное конструктивное целое, они считаются отдельными инвентарными объектами.
Земля и здания, расположенные на ней, являются отдельными активами и в бухгалтерском учете отображаются отдельно.
Надворные помещения, ограждения и другие надворные сооружения, которые обслуживают здание (сарай, забор, колодец), составляют вместе с ним один инвентарный объект. Если эти здания и сооружения обслуживают два и больше помещений, они считаются самостоятельными инвентарными объектами.
Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, помещения котельных, которые стоят отдельно, а также капитальные надворные пристройки (склады, гаражи) считаются также самостоятельными инвентарными объектами.
12. Земельные участки учитываются на основании документов, установленных законодательством.
13. Приобретенные (построенные) субъектом государственного сектора или по его заказу жилые дома включаются в состав основных средств. В таком же порядке учитываются жилые помещения для военнослужащих, которые строятся в военных городках для их проживания.
При сооружении жилья с привлечением в порядке паевого участия средств субъектов государственного сектора, организаций и при приобретении квартир в домах, которые находятся в коммунальной собственности и учитываются в органах местного самоуправления, расходы, связанные с этим приобретением, относятся в состав расходов субъекта государственного сектора.
14. Для других необоротных материальных активов применяется упрощенный, групповой или другой специфический порядок учета.
15. Книги, пособия и другие издания, которые включаются в фонд библиотек, учитываются по групповому учету и номинальным ценам, включая стоимость первоначальных переплетных работ. Расходы на ремонт и реставрацию книг, в том числе и на повторные переплетные работы, на увеличение стоимости книг не относятся, а признаются расходами отчетного периода, в котором они были понесены.
16. Первоначальная стоимость объекта основных средств может изменяться в случае его улучшения, частичной ликвидации, переоценки и уменьшения полезности/возобновления полезности в порядке, изложенном в разделах VI, VII настоящих Методических рекомендаций.
17. Первоначальная стоимость основных средств, оцененных в иностранной валюте, определяется в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины в порядке, установленном Национальным положением (стандартом) бухгалтерского учета в государственном секторе 130 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 11 августа 2011 года № 1022 <…> (с изменениями).
IV. Учет основных средств в аренде
1. Полученные в операционную аренду активы субъектом государственного сектора (арендатором) отображаются на внебалансовом счете бухгалтерского учета по стоимости, отмеченной в договоре об аренде.
2. У арендодателя переданные в операционную аренду основные средства отображаются на соответствующем счете бухгалтерского учета.
3. Расходы арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), приводящие к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отображаются арендатором как капитальные инвестиции с дальнейшим зачислением в состав основных средств как отдельного объекта.
4. Арендные платежи, подлежащие получению по операционной аренде, определяются арендодателем согласно законодательству и в бухгалтерском учете и финансовой отчетности отображаются как увеличение дебиторской задолженности и получение дохода.
5. Арендодатель доход от операционной аренды признает доходом соответствующего отчетного периода на прямолинейной основе в течение срока аренды или с учетом способа получения экономических выгод или потенциала полезности, связанных с использованием объекта операционной аренды, а расходы с заключения договора об операционной аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения и т. п.) признает расходами того отчетного периода, в котором они имели место.
6. Основные средства, которые являются объектами права коммунальной собственности и переданы субъекту государственного сектора, который содержится за счет средств государственного бюджета на праве оперативного управления, учитываются в порядке, предусмотренном для учета операционной аренды.
В аналогичном порядке отображаются основные средства, которые являются объектами права государственной собственности и переданы субъекту государственного сектора, который содержится за счет средств местного бюджета.
V. Учет амортизации основных средств
1. Объектом амортизации является амортизируемая стоимость.
Амортизируемая стоимость состоит из первоначальной или переоцененной стоимости основных средств за вычетом их ликвидационной стоимости.
Ликвидационная стоимость принимается в сумме, которую субъект государственного сектора ожидает получить от реализации (ликвидации) основных средств после окончания срока их полезного использования (эксплуатации), за вычетом расходов, связанных с продажей (ликвидацией).
Ликвидационная стоимость может равняться нулю, если субъект государственного сектора не может достоверно определить сумму, ожидаемую от реализации (ликвидации) основных средств после окончания срока их полезного использования (эксплуатации).
2. Начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс) и приостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации.
После признания потерь от уменьшения полезности объекта основных средств начисление амортизации осуществляется исходя из пересмотренного срока его полезного использования (эксплуатации).
3. При определении срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств учитываются следующие факторы:
ожидаемое использование объекта основных средств субъектом государственного сектора. Использование оценивают исходя из ожидаемой мощности или физической производительности объекта основных средств;
ожидаемый физический износ, который зависит от интенсивности использования объекта основных средств, качества сервисного обслуживания;
моральный износ, возникающий в результате изменений и совершенствования производства или от изменения рыночного спроса на продукт или услуги, предоставляемые объектом основных средств;
правовые или подобные ограничения на использование объекта основных средств.
4. Стоимость объекта основных средств распределяется на систематической основе в течение срока его полезного использования (эксплуатации) путем начисления амортизации на дату баланса ежеквартально делением годовой суммы амортизации на 4.
Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезного использования.
Сумма амортизации объектов основных средств определяется в гривнях без копеек за полное количество календарных месяцев их пребывания в эксплуатации в отчетном периоде.
При передаче объекта основных средств в случаях, предусмотренных законодательством, субъект государственного сектора, который их передает, начисляет амортизацию в месяце их передачи, за полное количество календарных месяцев пребывания его в эксплуатации в отчетном квартале. При этом месячная сумма амортизации определяется делением годовой суммы амортизации на 12.
5. Амортизацию основных средств (кроме других необоротных материальных активов) субъекты государственного сектора начисляют с применением прямолинейного метода, при котором годовая сумма амортизации определяется делением амортизируемой стоимости на срок полезного использования объекта основных средств.
Расчет амортизационных отчислений прилагается к регистрам бухгалтерского учета.
6. Амортизация необоротных материальных активов, отмеченных в подпункте 1.2 раздела II настоящих Методических рекомендаций, начисляется в первом месяце передачи в использование объекта необоротных активов в размере 50 процентов его первоначальной стоимости и остальные 50 процентов первоначальной стоимости — в месяце их исключения из активов (списания с баланса).
Переоценка таких необоротных материальных активов, которые находятся в использовании (эксплуатации), не проводится.
7. Не подлежат амортизации земельные участки, музейные фонды (достопримечательности культурного наследия национального или местного значения, внесенные (подлежащие внесению) в Государственный реестр недвижимых достопримечательностей Украины, уникальные документы Национального архивного фонда Украины, внесенные (подлежащие внесению) в Государственный реестр национального культурного достояния, которые хранятся в библиотеках согласно Закону Украины «О Национальном архивном фонде и архивных учреждениях», и т. п., как объекты с неопределенным сроком полезного использования), подопытные животные, многолетние насаждения, которые не достигли эксплуатационного возраста, природные ресурсы, незавершенные капитальные инвестиции.
8. Сумму начисленной амортизации субъект государственного сектора отображает увеличением суммы износа основных средств и расходов.
9. Начисление амортизации прекращается начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств, перевода его на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, консервацию. Начисление амортизации возобновляется начиная с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию после реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, консервации.
10. Амортизация, начисленная в размере 100 % стоимости объекта основных средств, пригодного для дальнейшей эксплуатации, не может быть основанием для его списания.
VI. Учет ремонта и улучшения основных средств
1. Принятие законченных работ по ремонту и улучшению основных средств (модернизация, достройка, реконструкция и т. п.) оформляется соответствующим первичным документом.
2. Решение о характере и признаках осуществляемых субъектом государственного сектора работ, то есть направлены ли они на повышение технико-экономических возможностей (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.) объекта, которое приведет в будущем к увеличению экономических выгод, осуществляются ли они для поддержания объекта в пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, принимается руководителем субъекта государственного сектора с учетом результатов анализа существующей ситуации и существенности таких расходов. Работы по улучшению объекта основных средств (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.) осуществляются за счет капитальных расходов, предусмотренных в сметах на выполнение отмеченных работ.
3. Расходы на улучшение объекта основных средств (реконструкцию (реставрацию), модернизацию, достройку, дооборудование) увеличивают его первоначальную стоимость в течение всего срока использования, если существует вероятность получения субъектом государственного сектора будущих экономических выгод, превышающих первоначально оцененный уровень его производительности, и/или увеличения потенциала полезности этого объекта.
Стоимость работ, которые приводят к увеличению ожидаемых будущих выгод от объекта основных средств, включается в капитальные инвестиции с будущим увеличением первоначальной стоимости основных средств. Основанием для признания расходов, связанных с улучшением основных средств, является рост в результате этих расходов ожидаемого срока полезного использования объекта, количества и/или качества работ, услуг, предоставляемых этим объектом.
Примерами такого улучшения являются:
1) модификация, модернизация объекта основных средств с целью продления срока его полезной эксплуатации или увеличения его производственной мощности;
2) замена отдельных частей оборудования для повышения качества работ, услуг;
3) внедрение более эффективного технологического процесса, который даст возможность уменьшить расходы;
4) достройка (надстройка) здания, которая увеличит количество мест (площадь) здания, объемы и/или качество выполняемых работ (услуг) или условия их выполнения.
4. Расходы на содержание объекта основных средств (проведение технического надзора, технического обслуживания и ремонта), которые осуществляются для возобновления или поддержания субъектом государственного сектора будущих экономических выгод или потенциала полезности на первоначально оцененном уровне производительности объекта основных средств, признаются расходами отчетного периода, в котором они были понесены.
5. В инвентарные карточки или другие регистры аналитического учета соответствующих объектов основных средств заносятся данные об измененных технико-экономических характеристиках (стоимость, мощность, площадь и т. п.) в результате их улучшения.
VII. Переоценка и уменьшение полезности основных средств
1. В случае принятия решения субъектом государственного сектора объект основных средств может переоцениваться, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса. В случае переоценки объекта основных средств осуществляется одновременная переоценка всех объектов группы основных средств, к которой относится этот объект.
Решение о проведении переоценки объектов основных средств субъектом государственного сектора согласовывается с органом, уполномоченным управлять объектами государственной (коммунальной) собственности, если таковой определен.
Субъекты государственного сектора низшего уровня согласовывают решение о проведении переоценки с субъектом государственного сектора высшего уровня по ведомственной подчиненности.
Субъекты государственного сектора, которые имеют двойную подчиненность, решения о проведении переоценки согласовывают с субъектом государственного сектора высшего уровня, утверждающим смету.
2. Переоценка основных средств той группы, объекты которой уже претерпели переоценку, в дальнейшем должна проводиться с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости.
Не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осуществляется по методу, изложенному в пункте 6 раздела V настоящих Методических рекомендаций.
3. Порогом существенности для проведения переоценки объектов основных средств принимается величина, которая равняется 10-процентному отклонению остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости.
4. Переоцененная первоначальная стоимость и сумма износа объекта основных средств определяются умножением соответственно первоначальной стоимости и суммы износа объекта основных средств на индекс переоценки. Индекс переоценки определяется делением справедливой стоимости объекта, который переоценивается, на его остаточную стоимость.
Если остаточная стоимость объекта основных средств равняется нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется добавлением справедливой стоимости этого объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. При этом для объектов, которые продолжают использоваться, обязательно определяется ликвидационная стоимость.
Данные о переоценке (изменении стоимости и суммы износа) отображаются в регистрах аналитического учета основных средств.
5. Сумма дооценки остаточной стоимости объекта основных средств субъектом государственного сектора засчитывается в капитал в дооценках, а сумма уценки — в состав расходов отчетного периода, кроме случаев, приведенных в пункте 6 настоящего раздела.
6. Если до проведения дооценки состоялась уценка объекта основных средств, то сумма его дооценки признается доходами субъекта государственного сектора в сумме, которая не превышает сумму отмеченной уценки, с зачислением суммы превышения в капитал в дооценках отчетного года.
Если до проведения уценки состоялась дооценка объекта основных средств, то сумма его уценки засчитывается на уменьшение капитала в дооценках, но не больше суммы дооценки с включением разницы в состав расходов отчетного периода.
7. Превышение сумм предыдущих дооценок объекта основных средств над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта основных средств ежегодно в сумме, пропорциональной начислению амортизации, относится к накопленному финансовому результату выполнения сметы с одновременным уменьшением капитала в дооценках, а при выбытии объекта основных средств на всю сумму остатка превышения сумм предыдущих дооценок этого объекта основных средств над суммой предыдущих уценок.
8. Потери от уменьшения полезности объекта основного средства признаются другими расходами, а по основным средствам, отображенным в учете по переоцененной стоимости, — с одновременным уменьшением его балансовой (остаточной) стоимости. После признания потерь от уменьшения амортизируемой полезности основных средств начисление амортизации осуществляется исходя из новой балансовой (остаточной) стоимости основного средства и пересмотренного (в случае изменения) срока его полезного использования (эксплуатации).
9. Если на дату годовой финансовой отчетности признаки уменьшения полезности основного средства перестали существовать, то субъект государственного сектора определяет и отображает выгоды от возобновления его полезности.
10. О возобновлении полезности основного средства могут свидетельствовать, в частности, следующие признаки:
1) существенное увеличение рыночной стоимости основного средства в течение отчетного периода;
2) существенные позитивные изменения в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует субъект государственного сектора, состоявшиеся в течение отчетного периода;
3) существенные изменения основного средства и/или способа его использования в течение отчетного периода или такие ожидаемые изменения в следующем периоде, которые положительно повлияют на деятельность субъекта государственного сектора;
4) другие свидетельства того, что эффективность основного средства является или будет лучше, чем ожидалось.
Если признаки уменьшения полезности основного средства перестали существовать, то выгоды от возобновления полезности основного средства признаются другим доходом, а по основным средствам, отображенным в учете по переоцененной стоимости, — с одновременным увеличением его балансовой (остаточной) стоимости.
После возобновления полезности основного амортизируемого средства начисление амортизации осуществляется исходя из новой балансовой (остаточной) стоимости основного средства и пересмотренного (в случае изменения) срока его полезного использования (эксплуатации). Балансовая (остаточная) стоимость основного средства, увеличенная в результате возобновления его полезности, не должна превышать балансовую (остаточную) стоимость этого основного средства, определенную на дату возобновления полезности без учета предыдущей суммы потерь от уменьшения его полезности.
VIII. Учет выбытия основных средств
1. Признание объекта основных средств активом субъекта государственного сектора прекращается в случае его ликвидации, выбытия в результате продажи, передачи без оплаты, недостачи или несоответствия критериям признания активом.
2. Выбытие основных средств осуществляется в порядке, определенном законодательством.
3. Списанию подлежат основные средства, которые не могут быть в установленном порядке отчуждены, безвозмездно переданы и для которых не могут быть применены другие способы управления (или их применение может быть экономически не целесообразно), в случае когда такие основные средства морально или физически изношены, непригодны для дальнейшего использования субъектом государственного сектора, в частности в связи со строительством, расширением, реконструкцией и техническим переоснащением, или повреждены в результате аварии или стихийного бедствия и возобновлению не подлежат, или выявлены в результате инвентаризации как недостача.
При этом списание основных средств, выявленных в результате инвентаризации как недостача, осуществляется после возмещения их стоимости, кроме случаев, когда осуществить такое возмещение невозможно.
Морально устаревшая компьютерная техника, пригодная для дальнейшего использования, может передаваться в сферу управления местных органов исполнительной власти с дальнейшим ее закреплением за соответствующими заведениями, учреждениями и организациями.
4. Для определения непригодности основных средств комиссия, назначенная руководителем субъекта государственного сектора:
осуществляет непосредственный осмотр объекта, который подлежит списанию;
устанавливает причины несоответствия критериям актива;
определяет лиц, по вине которых состоялось преждевременное выбытие основных средств из эксплуатации, вносит предложения об их ответственности;
определяет возможность продажи (передачи) объекта другим предприятиям, организациям и учреждениям или использования отдельных узлов, деталей, материалов, которые могут быть получены при демонтаже, разборке (ликвидации) основных средств, устанавливает их количество и стоимость;
составляет и подписывает акты о списании основных средств.
5. В актах о списании приводятся данные, характеризующие объекты основных средств: год изготовления или строительства объекта, дата его поступления к субъекту государственного сектора и начало эксплуатации, первоначальная (переоцененная) стоимость объекта, сумма начисленного износа, проведенные ремонты, причины выбытия и т. п.
В случае списания основных средств, которые выбывают в результате аварии, к акту прилагается копия акта об аварии.
В случае списания основных средств, которые выбывают в результате стихийного бедствия, к акту прилагается информация об обстоятельствах стихийного бедствия.
6. Составленные комиссией акты о списании основных средств утверждаются руководителем субъекта государственного сектора.
7. Субъектами государственного сектора принятие решения о списании с бухгалтерского учета основных средств, принадлежащих к объектам государственной собственности, осуществляется в соответствии с требованиями Порядка списания объектов государственной собственности, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 08 ноября 2007 года № 1314.
8. Субъектами государственного сектора принятие решения о списании с бухгалтерского учета основных средств, принадлежащих к объектам коммунальной собственности, осуществляется в соответствии с Законом Украины «О местном самоуправлении в Украине».
9. Все узлы, детали, материалы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта другого оборудования или для дальнейшего использования, а также материалы, полученные в результате списания основных средств, приходуются с отражением на счетах бухгалтерского учета запасов.
Непригодные для использования узлы, детали, материалы и агрегаты приходуются как вторичное сырье (металлолом и т. п.).
Оценка пригодных узлов, деталей, материалов и агрегатов, полученных в результате списания основных средств, производится в соответствии с законодательством.
Изъятые после демонтажа и разборки имущества узлы, детали, материалы и агрегаты, содержащие драгоценные металлы и драгоценные камни, подлежат сдаче субъектам хозяйствования, которые осуществляют деятельность по сбору и первичной обработке лома и отходов драгоценных металлов и драгоценных камней на основании лицензий, полученных в соответствии с требованиями Закона Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности».
10. Поступления, полученные в результате продажи основных средств, считаются доходами субъекта государственного сектора, кроме доходов от продажи недвижимого имущества, которые считаются доходами соответствующего бюджета.
Финансовый результат от выбытия объектов основных средств определяется путем вычета из дохода от выбытия основных средств их остаточной стоимости, непрямых налогов и расходов, связанных с выбытием основных средств.
11. В случае выбытия объекта основных средств с баланса списываются его первоначальная (переоцененная), балансовая стоимость и сумма накопленного износа.
IX. Учет незавершенных капитальных инвестиций
1. Расходы на строительство, изготовление, приобретение и улучшение объектов основных средств с начала и до окончания отмеченных работ и ввод объектов в эксплуатацию признаются незавершенными капитальными инвестициями.
2. Все расходы на строительство, изготовление, создание и улучшение объектов группируются по следующим направлениям работ (расходов):
проектно-поисковые работы;
строительные работы;
работы по монтажу оборудования;
приобретение оборудования, требующего монтажа;
приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструментов и инвентаря;
другие капитальные работы и расходы.
Аналитический учет незавершенных капитальных инвестиций ведется в разрезе расходов на отмеченные работы (расходы) отдельно по каждому объекту.
3. Если по условиям договора на строительство обеспечение строительства оборудованием осуществляется подрядчиком, то застройщиком стоимость оборудования с расходами на монтаж отображается в составе капитальных инвестиций согласно счетам подрядчика.
4. Стоимость оборудования, не требующего монтажа, и других необоротных материальных активов, которые приобретаются субъектом государственного сектора, отображается в составе незавершенных капитальных инвестиций после поступления таких ценностей на место назначения.
5. Расходы на приобретение, создание и улучшение объектов основных средств, использование которых на дату баланса по назначению не состоялось, отображаются в составе незавершенных капитальных инвестиций в необоротные активы. Капитальные инвестиции в сумме таких расходов формируют фонд в незавершенном капитальном строительстве.
Зачисление объектов капитальных инвестиций на основании первичных документов в состав основных средств отображается с соответствующим уменьшением капитальных инвестиций. Одновременно отображается увеличение фонда в необоротных активах и уменьшение фона в незавершенном капитальном строительстве.
6. Капитальные расходы на улучшение земель включаются в стоимость основных средств ежегодно в сумме расходов, которые относятся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.
Учет капитальных расходов на улучшение земель ведется путем распределения на такие мероприятия: планирование земельных участков, выкорчевывание площадей под пахоту, очистка водоемов, очистка полей от камней и валунов, срезание кочек, расчистка кустарников с указанием занимаемой площади и стоимости выполненных работ по каждому мероприятию.
7. Капитальные вложения в многолетние насаждения вводятся в состав основных средств ежегодно в сумме расходов на принятые в эксплуатацию площади независимо от окончания всего комплекса работ.
Директор Департамента налоговой, таможенной
политики и методологии бухгалтерского учета
Н. ЧМЕРУК
