Статті

О

Облік реструктуризацій кредитів за НП(С)БО

mail Компанія зазнала фінансових труднощів і не може сплачувати кредит за графіком.
Банк погоджується на реструктуризацію кредиту.
Як відобразити цю подію в обліку за НП(С)БО?

24 травня, 2021
Тема:

Статтю взято з газети "Професійний бухгалтер" № 24/2021

 

Спочатку розберемося з термінами — що таке «реструктуризація кредиту». Ані НП(С) БО, ані МСФЗ не містять визначення цього терміна. В українському законодавстві також немає однозначного і всеосяжного визначення. Щоб зрозуміти, що входить до цього поняття, слід звернутися до Закону № 1414 1.

Закон України «Про фінансову реструктуризацію» від 14.06.2016 р. № 1414-VIII.

Згідно із п. 23 ст. 1 Закону № 1414: «процедура фінансової реструктуризації — комплекс заходів з реструктуризації грошового зобов’язання та/або господарської діяльності боржника, що здійснюється на умовах та в порядку, встановлених цим Законом».

Найбільш поширеними інструментами реструктуризації є:

  1. відстрочення платежів за основним боргом та/або відсотками, комісіями, штрафами та пенями;
  2. переведення боргу в іншу валюту (зазвичай, з іноземної валюти в гривню);
  3. зменшення процентної ставки за кредитом;
  4. прощення частини платежів за основним боргом та/або відсотками, комісіями, штрафами та пенями (безумовне або при виконанні певних умов);
  5. об’єднання кількох кредитних угод в одну з визначенням єдиного графіка платежів.

У цій статі розглянемо приклад із прощенням частини боргу, зменшенням процентної ставки та відстроченням погашення платежів.

Приклад. Компанія отримала 13.11.2020 р. кредит у сумі 3 млн грн під ставку 20 % річних, метод розрахунку процентів — «факт/факт». Дата погашення — 21.02.2022 р.
Заборгованість за кредитом погашається щомісяця рівними частинами до 5 числа місяця, наступного за звітним.
Відсотки, нараховані за попередній місяць, погашаються так само — до 5 числа місяця, наступного за звітним.
Комісія, сплачена за отримання кредиту, — 10000,00 грн.
Ефективна ставка, розрахована на дату отримання кредиту, складає 22,60998309 %.

З моменту отримання кредиту компанія зазнала фінансових труднощів і не може погашати кредит за первісним графіком.

Станом на 5 травня 2021 року заборгованість компанії за кредитом складає:

  • строкова заборгованість за основною сумою — 1 875 000 грн;
  • прострочена заборгованість за основною сумою — 562 500 грн;
  • строкова заборгованість за процентами — 5 650,68 грн;
  • прострочена заборгованість за процентами — 156 164,37 грн;
  • неамортизований дисконт — (–4 054,84) грн.
    ___________________________________

Загальна балансова вартість кредиту = 2 595 260,21 грн.

5 квітня 2021 року укладено додаткову угоду, згідно з якою:

  1. відбувається прощення прострочених процентів, нарахованих на цю дату;
  2. процентна ставка зменшується до 10 %;
  3. відбувається відстрочення платежів за основною сумою боргу строком на 6 місяців. Після цієї дати компанія має погашати заборгованість рівними частинами до 05.05.2022 г.;
  4. проценти за новою ставкою мають погашатися щомісяця до 5 числа місяця, наступного за звітним.

НП(С)БО не містять вказівок щодо обліку реструктуризації. Але основна вимога — облік за теперішньою вартістю таких зобов’язань — лишається незмінною, оскільки ці зобов’язання на дату реструктуризації є довгостроковими (п. 9 НП(С)БО 11). Визначення теперішньої вартості наведено в п. 4 НП(С)БО 11. Нагадаємо його.

ЦИТАТА. «Теперішня вартість — дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов’язання в процесі звичайної діяльності підприємства».

Формула дисконтування грошових потоків має такий вигляд: PV = 	  n  Σ  i=1 CFi  (1 + r)n, де:

  • PV — теперішня вартість;
  • CFi — грошовий потік за i-й період;
  • n — кількість періодів;
  • r — ставка дисконтування.

Отже, нам необхідно зробити дві речі:

  1. спрогнозувати нові майбутні платежі (після дати реструктуризації);
  2. визначитися зі ставкою дисконтування.

Побудуємо нові грошові потоки — див. файл «p_Example_restr-PSBO.xls», аркуш «Нові_ГП».

Наступне питання: яку ставку застосовувати для дисконтування? Якби це питання вирішувалося в парадигмі МСФЗ, необхідно було б визначати, чи є зміна умов суттєвою, оскільки МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» містить різні правила обліку для суттєвих та несуттєвих змін. Але НП(С)БО пропонують спрощення: усі зміни умов за борговим інструментом відображаються як обмін фінансового зобов’язання, яке існує, на інше фінансове зобов’язання з новими умовами.

ЦИТАТА. «У разі обміну позичальника з кредитором борговими інструментами з різними умовами попередній борг списується з одночасним визнанням нового боргу. Зміна умов наявного боргового інструмента (незалежно від причини) відображається погашенням попереднього боргу з одночасним визнанням нового боргу. Різниця між балансовою вартістю погашеного або переданого іншій стороні зобов’язання (або його частини) і сплаченою за нього сумою визнається іншими доходами або іншими витратами звітного періоду».
(п. 23 НП(С)БО 13 «Фінансові інструменти»)

Під час визнання нового боргу застосовується нова ставка дисконтування:

  • внутрішня ставка дохідності фінансового інструмента, якщо інструмент був ініційований на ринкових умовах,
    або
  • ринкова процентна ставка, якщо інструмент був ініційований на неринкових умовах.

Оскільки реструктуризація кредиту, як правило, передбачає більш пільгові умови порівняно з ринком, то у такому разі для дисконтування слід застосовувати ринкову ставку, що діє на дату реструктуризації. Порядок визначення ринкової ставки необхідно прописати в обліковій політиці компанії. Найчастіше застосовуються такі методи:

  1. фактична ставка за кредитом, отриманим компанією в банку, у тій самій валюті, на той самий строк, під ту саму заставу;
  2. ставка за кредитом, яку може запропонувати компанії банк у тій самій валюті, на той самий строк, під ту саму заставу (підтвердженням може бути листування з банком);
  3. ставка за кредитом аналогічної компанії у тій самій валюті, на той самий строк, під ту саму заставу;
  4. якщо немає даних, зазначених у пп. 1–3, можна використовувати офіційні статистичні дані — наприклад, дані про вартість кредитів із сайту НБУ 2.
Таблиця «Вартість кредитів за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту)».

У будь-якому разі як ринкову ставку слід використовувати не номінальну, а ефективну ставку за кредитом на ринкових умовах (тобто ставку з урахуванням комісій та інших умов кредитування).

У нашому випадку як ринкову ставку будемо використовувати офіційні дані з сайту НБУ. Ставка за довгостроковими кредитами у гривні складає 14 %.

Продисконтувавши грошові потоки на цю ринкову ставку, отримаємо справедливу вартість, за якою і будемо відображати новий фінансовий інструмент при його первісному визнанні.

З метою дисконтування використаємо формулу MS Excel — ЧИСТНЗ (або XNPV в англомовній версії). Формула має таку структуру: =XNPV (ставка дисконтування, діапазон сум грошових потоків, діапазон дат грошових потоків).

За результатами розрахунку справедлива вартість нового фінансового інструмента дорівнює 2 384 277,67 грн (див. файл «p_Example_restr-PSBO.xls», аркуш «FV»).

Отже, ми маємо відобразити в обліку обмін старого фінансового інструмента, який визнавався нами у сумі 2 595 260,21 грн, на новий фінансовий інструмент, який визнаватиметься у сумі 2 384 277,67 грн. Різниця між цими двома сумами (210 982,54 грн) має відображатися як доходи від припинення визнання старого фінансового інструмента. Покажемо це в обліку такими проведеннями (таблиця нижче).

Облік реструктуризації кредиту3

Для спрощення схеми обліку ми не розділяємо заборгованість на довго- і короткострокову. В реальних умовах цей розподіл необхідно буде врахувати.

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

дебет рахунку

кредит рахунку

1. Списання основної суми боргу за старим фінансовим інструментом
(1 875 000 грн + 562 500 грн)

501/1

377 (транзитний рахунок)

2437000,00

2. Списання нарахованих процентів за старим фінансовим інструментом
(5 650,68 грн + 156 164,37 грн)

684/1

377

161815,05

3. Списання неамортизованого дисконту за старим фінансовим інструментом (за умови, що він обліковується за окремим аналітичним рахунком 501-го субрахунку)

377

501/2

4054,84

4. Визнання основної суми боргу за новим фінансовим інструментом

377

501/3

2437000,00

5. Визнання нарахованих процентів за новим фінансовим інструментом

377

684/2

5650,68

6. Визнання дисконту за новим фінансовим інструментом
(2 384 277,67 грн – 2 437 000,00 грн – 5650,68 грн)

501/4

377

58373,01

7. Дохід від припинення визнання старого фінансового інструмента

377

746

210982,54

Надалі процентні витрати за новим фінансовим зобов’язанням визнаватимуться з використанням ефективної процентної ставки — 14 % (ринкова ставка на дату реструктуризації).

Ольга Значкова, АССА, к. е. н., консультантка з МСФЗ, партнерка проєкту «IFRS Solution»

Календар бухгал­тера
29.06.21

ЄСВ з зарплати (доходу) за травень 2021 року (гірничі підприємства)

30.06.21

ПДВ за травень 2021 року

Акцизний податок за травень 2021 року

ПДФО з нарахованого, але не виплаченого доходу за травень 2021 року

ВЗ з нарахованого, але не виплаченого доходу травень 2021 року

Вверх
Закрыть
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку