«Побутові» ПММ у єдиноподатника: ліцензуємо, реєструємо, сплачуємо акциз

ГОЛОВНІ ТЕЗИ

• «Побутові» непідакцизні ПММ єдиноподатники можуть продавати без жодних обмежень (як у роздріб, так і оптом, до того ж у будь-якій тарі) і без жодних «ліцензійно-реєстраційно-акцизних» застережень.
• Роздрібний продаж «побутових» підакцизних ПММ у ємностях до 20 л єдиноподатники можуть здійснювати без отримання ліцензії на роздрібну торгівлю пальним, але без ліцензії на зберігання пального не обійтися.
• Тим єдиноподатникам, які продають пальне у споживчій тарі від 5 л (не включно) до 20 л, доведеться пройти процедуру реєстрації акцизного складу. Крім того, вони мають сплачувати акцизний податок з реалізації пального.
• Якщо «побутові» підакцизні ПММ розфасовані у споживчу тару до 5 л (включно), операції з їх роздрібного продажу не вважатимуться реалізацією пального. Отже, не треба сплачувати «пальний» акциз і реєструвати акцизні склади.

«Побутові» ПММ — пальне чи ні?

Якщо ви платник ЄП груп 1–3 зі стажем, то, безперечно, знаєте, що саме вам можна робити, а що ні, щоб не втратити свого статусу. Перелік усіх заборонених для вас видів діяльності міститься у п. 291.5 ПКУ. Однак у контексті сьогоднішньої розмови нас цікавить лише п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ, який:

1. забороняє будь-який продаж (хоч оптовий, хоч роздрібний) будь-яких підакцизних товарів, до яких, зокрема, відноситься і пальне, і водночас
2. як виняток із попереднього правила дозволяє роздрібний продаж підакцизних ПММ в ємностях до 20 л1(як для ФОП, так й для юросіб).

Та чи є ПММ і пальне синонімами? Вочевидь, ні. Наведемо у таблиці відповідну інформацію на підтвердження цієї думки.

Щоб предметніше вести подальшу розмову, звернемося до листа ГУ ДФС у Львівській області від 04.06.2019 р. № 2541/ІПК/10/40.2-17. У ньому зазначено конкретні коди УКТ ЗЕД деяких мастильних матеріалів (олив моторних, мастил, автохімії), а саме: 2710198700, 2710199900, 2710198300, 2710198100, 2710198500, 3102101000, 3307490000, 3402209000, 3403199010, 3403991000, 3403990010, 3405300090, 3819000090, 3820000000–3820000090, 8421310000, 8421230090, жоден з яких не зустрічається у п.п. 215.3.4 ПКУ, отже, всі вони не є пальним. Як наслідок єдиноподатникам дозволено їх продавати без жодних обмежень (тобто як у роздріб, так і оптом, до того ж у будь-якій тарі) і без жодних «ліцензійно-реєстраційно-акцизних» побоювань.

Натомість, як протилежний приклад наведемо уайт-спірит (код за УКТ ЗЕД 2710122100), що повсюдно продається у звичайних господарчих магазинах. Так-от, виявляється, що цей товар як різновид спеціальних бензинів вважається пальним, тобто підакцизним товаром.

Щоб пересвідчитися у цьому, досить просто зазирнути до п.п. 215.3.4 ПКУ. Серед таких товарів можна згадати ще гас, розчинники, що відносяться до інших спеціальних бензинів, тощо.

Сподіваємося, ви зрозуміли наш рецепт щодо того, як з’ясувати, чи відносяться ті чи інші ПММ, які ви продаєте, до підакцизної категорії товарів зі збірною назвою «пальне». Тож далі, коли ми згадуватимемо пальне, будемо розуміти саме підакцизні товари. А термін «побутові» ПММ вживатимемо у більш широкому значенні, маючи на увазі, що ним охоплюється як «підакцизка», так і решта непідакцизних ПММ.

Ліцензуємо операції з пальним

Ця тема наразі найгарячіша, тож почнемо саме з неї.

Отже, ви, безперечно, знаєте, що з 01.07.2019 р. запроваджується ліцензування, зокрема таких операцій, як роздрібна торгівля пальним і зберігання пального (див. ст. 15 Закону № 4812у редакції, що діятиме із зазначеної дати).

Причому суб’єкт господарювання матиме право зберігати пальне в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні «роздрібні» ліцензії, без отримання окремої ліцензії на право зберігання пального (ч. 16 ст. 15 Закону № 481).

То чи треба отримувати якусь із цих ліцензій єдиноподатнику, який продає «побутові» підакцизні ПММ?

Вище ми вже з’ясували, що такі ПММ охоплюються терміном «пальне» з ПКУ, а тут маємо сказати, що у Законі № 481 термін «пальне» вживається у такому самому значенні, як і в ПКУ. Спеціальне застереження щодо цього прописане в останньому абзаці ст. 1 Закону № 481. Отже, і податкове, і ліцензійне законодавство під пальним розуміє одні й ті самі товари, перелічені у п.п. 215.3.4 ПКУ. Залишилося лише з’ясувати, а що ж саме ліцензуватиметься. Почнемо з роздрібної торгівлі.

За визначенням із ст. 1 Закону № 481, роздрібна торгівля пальним — це діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки.

Як бачите, законодавець чітко обмежив сферу «роздрібного» ліцензування лише продажем/відпуском пального через паливо(оливо)роздавальні колонки. Таким чином, роздрібний продаж підакцизних ПММ у ємностях до 20 л, дозволений єдиноподатникам, може здійснюватися БЕЗ ліцензії на роздрібну торгівлю пальним.

І хай вас не збиває з пантелику те, що згідно з п.п. 14.1.212 ПКУ не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального у споживчій тарі ємністю лише до 5 літрів (включно). Річ у тім, що Закон № 481 при визначенні роздрібної торгівлі пальним узагалі не вживає термін з ПКУ «реалізація пального». Він призначений для акцизно-податкових цілей (про що йтиметься далі), тож зважати на нього при розгляді роздрібно-ліцензійних питань не слід.

Тепер про ліцензію на зберігання пального. Тут все набагато гірше, аніж з «роздрібною» ліцензією. Адже зберігання пального ст. 1 Закону № 481 визначає як діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик. А місцем зберігання пального називає місце (територію), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

При буквальному прочитанні наведених визначень складається враження, що ліцензується будь-яке місце, де знаходиться пальне у будь-яких обсягах, у тому числі й місця роздрібної торгівлі пальним, на які не отримані «роздрібні» ліцензії.

І, схоже, що податківці розуміють ці нововведення саме так. Робимо такий висновок із листа ГУ ДФС в Iвано-Франківській області від 22.05.2019 р. № 2324/10/09-19-40-02-18/ІПК, у якому сказано, що Законом № 481 з 1 липня 2019 запроваджується ліцензування діяльності усіх суб’єктів господарювання, які здійснюють, зокрема, діяльність із зберігання пального.

Водночас ліцензію на право зберігання пального НЕ потрібно отримувати суб’єктам, переліченим у ч. 19 ст. 15 Закону № 481. Та випадок, який ми розглядаємо сьогодні, там не наведений. При цьому «інших виключень щодо отримання суб’єктами господарювання ліцензій на право зберігання пального норми Закону № 481 не містять» (див. лист ДФСУ від 30.05.2019 р. № 2471/6/99-99-12-01-01-15/ІПК).

Тож доводиться констатувати, що у разі роздрібного продажу єдиноподатником підакцизних ПММ в ємностях до 20 л без ліцензії на зберігання пального не обійтися.

Річну плату за ліцензії на право зберігання пального встановлено у розмірі 780 грн. Ліцензії видаються терміном на п’ять років. Суб’єкти господарювання можуть подати документи для отримання ліцензії на право зберігання пального на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем розташування місць зберігання пального (лист ДФСУ від 10.06.2019 р. № 2652/6/99-99-12-01-01-15/ІПК).

ВАЖЛИВО! Статтею 17 Закону № 481 передбачена відповідальність у вигляді штрафу у разі зберігання пального без наявності ліцензії — 500000 грн.

Разом з тим 06.06.2019 р. Верховна Рада на базі законопроекту № 103593прийняла Закон, згідно з яким до суб’єктів господарювання зазначений штраф не застосовуватиметься у разі зберігання пального до 31 грудня 2019 року без наявності відповідної ліцензії. Але на сьогодні цей Закон ще не підписаний Президентом. Та навіть якщо він невдовзі і набуде чинності, необхідності отримати ліцензію на зберігання пального він не скасовує! Тож потурбуйтеся про це, доки ще є час.

Реєструємо акцизні склади

Цей розділ і розділ, де йтиметься про сплату акцизного податку з реалізації пального (так званого «пального» акцизу), тісно пов’язані між собою. Якщо ви й раніше мали справу з продажем «побутових» підакцизних ПММ, ви так чи інакше вже знайомі з цим податком і напевне були і є його платником. Отже, маєте певне уявлення про складання акцизних накладних (АН) та їх реєстрацію в СЕАРП4.

На жаль, без новацій тут теж не обійшлося, а щоб їх зрозуміти, почнемо з головного: з 1 липня пальне в СЕАРП обліковуватиметься не за платниками акцизного податку, а за місцями зберігання та реалізації пального. В термінології ПКУ такі місця названі акцизними складами.

ЦИТАТА. «акцизний склад — це:
<..>
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального».
(витяг з п.п. 14.1.6 ПКУ в редакції, що буде чинною з 01.07.2019 р.)

Як бачите, під це визначення цілком може потрапити ваш магазин, де ви здійснюєте роздрібний продаж «побутових» підакцизних ПММ, але лише за умови дотримання певних критеріїв (про них див. нижче).

Так-от, для того щоб з 1 липня СЕАРП запрацювала відповідно до нових правил, платники податку зобов’язані були з 1 травня до 1 червня зареєструвати в цій системі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня.

За відсутності такої реєстрації можна наразитися на величезні штрафи — 1 (чи навіть 2) млн грн залежно від кратності порушення протягом року (п. 1281.2 ПКУ). Щоправда, застосовуватися ці штрафи почнуть з 01.10.2019 р. (п. 25 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ). Тож у вас ще є час для безштрафної реєстрації своїх акцизних складів, якщо вам дійсно треба пройти цю процедуру відповідно до нових вимог ПКУ.

Розглянемо далі, як зазначені реєстраційні новації зачіпають єдиноподатників, що продають «побутові» ПММ. З теоретичною базою щодо реєстрації акцизних складів ви вже знайомі (див. «Акцизний податок по-новому: реєстрація акцизних складів» // «ПЄП», № 20/2019, с. 18), тож не повторюватимемо її тут знову, а наведемо лише фінальні висновки.

Для наочності побудуємо такий логічний ланцюжок, пройшовши яким ви з’ясуєте для себе, що вам слід робити.

①. Чи є у вас в асортименті пальне у розумінні п.п. 14.1.1411 ПКУ?

1.1. Так — перейдіть до п. 2.

1.2. Ні — у такому разі ані реєстрація акцизних складів, ані сплата «пального» акцизу вас не торкається. Не переймайтеся.

②. Який об’єм споживчої тари, у якій ви продаєте пальне у роздріб?

2.1. До 5 л (включно) — ваші операції з роздрібного продажу пального не вважатимуться реалізацією пального відповідно до п.п. 14.1.212 ПКУ у редакції, чинній з 01.07.2019 р. Отже, ви — неплатник «пального» акцизу і як наслідок реєструвати акцизні склади вам не треба.

НЮАНС. До 01.07.2019 р. визначення реалізації пального містило інший об’ємний критерій споживчої тари, а саме 2 л замість «післяпершолипневих» 5 л. Тож якщо до цієї дати ваша тара була у проміжку від 2 до 5 л, з 1 липня ви перестаєте бути платником «пального» акцизу.

2.2. Від 5 л до 20 л — ваші операції з роздрібного продажу пального підпадатимуть під нове визначення реалізації пального. Перейдіть до п. 3.

2.3. Від 20 л (включно) та більше — ви не маєте права перебувати на ЄП згідно з п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ (про це йшлося на початку статті).

③. Чи є у вас акцизний склад?

3.1. Ні — якщо дотримуються критерії, наведені у п.п. 14.1.6 ПКУ, за яких ваше приміщення чи територія не вважається акцизним складом, а саме:

(1) критерій обсягу пального: загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 м3, а суб’єкт господарювання — власник або користувач такого приміщення чи території — одержує протягом календарного року пальне в обсягах, які не перевищують 1000 м3 (тобто 1 млн л)
та
(2) критерій спрямування використання пального: пальне використовується виключно для потреб власного споживання, операції з реалізації та зберігання пального іншим особам не здійснюються.

3.2. Так — якщо хоча б один із зазначених вище критеріїв не виконується.

У більшості випадків пересічні реалізатори «побутових» ПММ досягти обсягів пального, зазначених у критерії (1), не в змозі. Проте для тих, хто продає пальне у споживчій тарі від 5 л до 20 л, не виконується критерій (2), оскільки операції з роздрібного продажу пального підпадатимуть під нове визначення реалізації пального (див. п. 2.2 вище). Тож таким єдиноподатникам доведеться пройти процедуру реєстрації акцизного складу5.

Сплачуємо «пальний» акциз

Платниками «пального» акцизу, як і раніше, є особи, що реалізують пальне (п.п. 212.1.15 ПКУ). Разом з тим з 01.07.2019 р. у п.п. 14.1.212 ПКУ з’явиться нове визначення терміна «реалізація пального». Воно є вирішальним у справлянні «пального» акцизу, тож наведемо його повністю.

Отже, реалізацією пального для цілей справляння акцизного податку вважатимуться будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

• до акцизного складу;
• до акцизного складу пересувного;
• для власного споживання чи промислової переробки;
• будь-яким іншим особам.

Про те, що не вважатимуться реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального у споживчій тарі ємністю до 5 л (включно), ми вже сказали вище. Тож суб’єкти, які здійснюють такі операції, не є платниками «пального» акцизу.

Для решти скажемо, що об’єктом оподаткування «пальним» акцизом нова редакція п.п. 213.1.12 ПКУ визначає операції з реалізації з акцизного складу (стаціонарного чи пересувного) будь-яких обсягів пального понад обсяги, які:

• отримані з інших акцизних складів, що підтверджені АН, зареєстрованими в ЄРАН6;
• ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією;
• вироблені в Україні, що підтверджені АН, зареєстрованими в ЄРАН.

Якщо украй спростити все сказане тут, матимемо таке: з 1 липня відслідковуватиметься рух пального від одного місця його зберігання/реалізації до іншого. І якщо по дорозі з’явиться зайве (необліковане) пальне, акцизний податок з такої «дельти» сплачуватиме той розпорядник акцизного складу, у кого виникло перевищення обсягів пального між «виходом» і «входом».

Резюмуємо. Єдиноподатники, які продаватимуть «побутові» підакцизні ПММ у споживчій тарі місткістю від 5 до 20 л, будуть платниками «пального» акцизу. Тож вони змушені будуть з 01.07.2019 р. складати АН (та реєструвати їх в ЄРАН):

1. при ввезенні на митну територію України пального (раніше така вимога не висувалася);
2. реалізації пального (причому за кожним кодом УКТ ЗЕД реалізованого пального);
3. на обсяги пального, використаного для власного споживання;
4. при здійсненні операцій, які не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування.

Зауважимо: навіть якщо ваш об’єкт оподаткування «пальним» акцизом дорівнюватиме нулю (а у більшості випадків так і має бути — головне тут не наплутати з вхідними і вихідними АН), декларацію з акцизного податку все одно подавати доведеться. Про такий обов’язок йдеться у п. 49.21 ПКУ.

До речі, позбутися цієї всієї акцизної мороки дуже просто — досить лише обмежити вашу торгівлю ємностями не більше 5 л. І буде вам щастя!