«НОВИЙ БЮДЖЕТНИЙ ОБЛІК»:
«Ех, дороги…», або Як донарахувати знос на дороги й що робити, коли відомостей для цього не вистачає
На балансі ОМС є дорожнє покриття (обліковують на субрахунку 1013). Але на нього не відкрито інвентарну картку. І за даними обліку знос раніше не нараховували. Простежити момент зарахування об’єкта на баланс також неможливо (відповідні документи не збереглися). Як виправити помилку в обліку?
Версія для друку
Наталія Олійник, експертка газети
Амортизацію нараховують на всі об’єкти основних засобів, які перебувають в експлуатації. Винятком є тільки окремі об’єкти, визначені п. 2 розд. IV НС 121 «Основні засоби». Як правило, ці винятки сформувались у зв’язку з тим, що для таких об’єктів неможливо визначити строк корисного використання, відповідно, механізм амортизації неможливо застосувати. Так, сама земельна ділянка не підлягає амортизації, але покриття може мати цілком конкретні строки експлуатації. З їх визначенням допомогти можуть інженери, будівельники, які знаються на державних нормативах, з огляду на використані будматеріали й умови експлуатації дорожнього покриття1.
Дороги обліковують у складі групи «Будинки, споруди та передавальні пристрої» на субрахунку 1013. Отже, відповідно до п. 5 розд. IV НС 121 «Основні засоби» на такі об’єкти треба нараховувати амортизацію шляхом систематичного віднесення на витрати їхньої вартості протягом усього строку корисного використання (крім періодів, коли об’єкт тимчасово виведений з експлуатації).
Те, що установа не відображала до цього моменту амортизацію, є бухобліковою помилкою. Вона призвела до того, що неправомірно завищено балансову вартість активів, фінансовий результат виконання кошторису, а також неправильно визначено показник зносу у фінансовій звітності.
Виправити таку помилку можна, нарахувавши знос за весь пропущений період. Для цього можна використати інформацію з інвентарної картки обліку об’єкта основних засобів, відкритої на цей об’єкт. У ній має бути зазначено:
по-перше, строк корисного використання такої дороги;
по-друге, дату введення в експлуатацію, також, можливо, там будуть вказані ще періоди, коли об’єкт виводили з експлуатації, наприклад, на ремонт;
по-третє, ліквідаційну вартість.
Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання та введений в експлуатацію, і припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем переведення об’єкта на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію (п. 5 розд. IV НС 121 «Основні засоби»). Розрахунок здійснюють прямолінійним методом (п. 6 розд. IV НС 121 «Основні засоби»).
Отже, виправити помилку можна за таким алгоритмом:
1. Визначають вартість, що амортизується. Це первісна вартість мінус ліквідаційна вартість.
2. Визначають суму відрахувань за рік: вартість, що амортизується, треба поділити на строк корисного використання в роках.
3. Визначають суму відрахувань за місяць. Для цього суму відрахувань за рік треба поділити на 12.
4. Визначають суму зносу, що помилково не нарахована. Для цього кількість місяців від моменту введення в експлуатацію до поточного періоду, за які відповідно до п. 5 розд. IV НС 121 «Основні засоби» треба нарахувати амортизацію, слід помножити на суму відрахувань за місяць.
5. На підставі бухдовідки відображають запис про виправлення помилки: Дт 5512 — Кт 1411 на помилково не нараховану суму зносу.
Таким чином бухоблік буде узгоджено із законодавством. Але цей варіант можливий, коли є інвентарна картка або інший документ, з якого можна взяти відомості для розрахунку. А із запитання читача бачимо, що документи втрачено, і певно немає жодної змоги відновити відомості (якщо є можливість, радимо нею скористатися). Тому стандартний спосіб виправлення навряд чи зможе задовольнити. Що ж, тоді пропонуємо діяти від зворотного. Мета нарахування зносу — поступово відносити вартість активу на витрати й водночас зменшувати його оцінку. Для цього є схожий механізм — переоцінка. За її допомогою можна привести балансову вартість активу до рівня справедливої (ринкової у випадку читача)2.
У ситуації із запитання буде відображена уцінка, яка зменшить фінрезультат, і таким чином частина вартості буде віднесена на витрати. Зараз пояснимо.
Відповідно до п. 3 розд. ІІІ НС 121 «Основні засоби», якщо залишкова вартість об’єкта основних засобів суттєво відрізняється від його справедливої вартості на річну дату балансу, то можна провести його переоцінку. Коли на об’єкт жодного разу не нараховували знос за багато років, то певно що ця умова виконується. Як діяти?
Крок 1. Рішення про переоцінку ухвалює керівник установи й погоджує його з головним розпорядником коштів (п. 3 розд. ІІІ НС 121 «Основні засоби»).
Крок 2. Щоб визначити справедливу вартість майна для цілей переоцінки, залучають експерта (ст. 7 Закону про оцінку). Принаймні відомчі органи, посилаючись на абз. 7 ч. 2 ст. 7 Закону про оцінку, зазвичай пропонують справедливу вартість для переоцінки основних засобів визначати із залученням незалежного оцінювача. Хоча розуміючи буквально цю норму, можна відстоювати й самостійне визначення справедливої вартості — власною комісією. В абз. 7 ч. 2 ст. 7 Закону про оцінку йдеться про основні фонди, а у вас на балансі — основні засоби. Власне, і визначення основних фондів наразі в нормативці немає, тож доводити, що основні фонди = основні засоби, буде важкувато. До того ж установити, що справедлива вартість об’єкта, визначена вами, відрізняється від визначеної експертом, можна буде лише після проведення оцінки експертом, а цим аудитори напевно що займатися не будуть.
Крок 3. За даними звіту про оцінку, у якому визначена справедлива вартість, проводять розрахунок:
1. Визначають індекс переоцінки. Для цього справедливу вартість об’єкта ділять на його залишкову вартість.
2. Визначають переоцінену первісну вартість. Для цього первісну вартість за даними обліку множать на індекс переоцінки, а переоцінену суму зносу в цьому випадку не розраховують, адже знос наразі дорівнює нулю, і хай би що ви помножили на нуль, буде нуль.
3. На підставі бухдовідки роблять запис про переоцінку Дт 8411 — Кт 1013 на різницю між первісною вартістю й переоціненою первісною вартістю.
Різниця між виправленням помилки шляхом донарахування зносу й шляхом переоцінки є. Сума уцінки припаде повністю на результат звітного періоду, тоді як у разі донарахування зносу буде виправлено фінрезультат минулих періодів. Тому не можна сказати, що ці два способи абсолютно взаємозамінні, але в ситуації, коли немає змоги відновити документи й виправити у звичний спосіб, вважаємо «меншим злом» зробити переоцінку, ніж почати амортизацію тільки з поточного періоду без жодних коригувань балансової вартості.
Також нагадаємо ще два наслідки переоцінки, передбачені п. 3 розд. ІІІ НС 121 «Основні засоби»:
1. У разі переоцінки об’єкта основних засобів одночасно переоцінюють усі об’єкти групи основних засобів, до якої він належить (тож переоцінювати доведеться весь субрахунок 1013).
2. Переоцінювати основні засоби групи, об’єкти якої вже зазнали переоцінки, надалі слід із такою регулярністю, щоб їхня залишкова вартість на річну дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості (тобто нацстандарт пропонує надалі регулярно стежити за справедливою вартістю цих об’єктів для визначення необхідності переоцінки. Але це не означає, що обов’язково доведеться переоцінювати весь час такі дороги. Можливо, з урахуванням зносу їхня балансова вартість надалі буде близька до справедливої).
Ну й насамкінець дамо пораду, якої варто дослухатися незалежно від того, як будете виправлятись і чи будете виправлятися. На кожен об’єкт основних засобів має бути відкрита інвентарна картка. Вона не тільки призначена для того, щоби пригадати, що у вас є такий об’єкт під час інвентаризації, а насамперед це джерело інформації про «біографію» об’єкта обліку. Відсутність інвентарної картки не є штрафонебезпечним порушенням. Проте така картка допоможе вам уникнути неприємних ситуацій, коли треба обирати «менше зло» та йти на компроміс із правильним, обачним обліком. Якщо так вийшло, що зараз у вас щодо цього об’єкта немає жодних відомостей, заведіть інвентарну картку все одно і вкажіть хоча б ту інформацію, якою володієте, а також причину незаповнення інших граф.
