Статті

«

«ПРОФЕСІЙНИЙ БУХГАЛТЕР»:
Наказ про облікову політику: стисло про головне

Добігає кінця черговий звітний рік, в якому, на жаль, через війну в багатьох підприємств відбулося перепрофілювання діяльності або взагалі згортання певних її видів.
А це перші ознаки того, що облікову політику на наступний рік варто перевірити на актуальність використовуваних принципів, методів та облікових оцінок.
У цьому матеріалі пропонуємо згадати, на чому базуються підходи до складання розпорядчого документа про облікову політику і чого варто уникати.

23 грудня, 2022
Тема:

ТОП поширених помилок

1. Використання «запозиченого» наказу про облікову політику

Не є новиною, що часто для економії власного часу бухгалтер намагається підійти формально до складання наказу про облікову політику, а тому покладається в цьому питанні на досвід колег і використовує «чужий» наказ або приклад такого наказу з мережі. Але це — найпоширеніша помилка, адже такий підхід не дозволить повною мірою упорядкувати облікові принципи. Зауважимо, що не існує «типового» наказу (розпорядження) про облікову політику. Облікова політика підприємства має визначатися ретельно, обґрунтовано та індивідуально на основі національних стандартів бухобліку (або міжнародних стандартів, у разі якщо саме їх застосовує підприємство) з урахуванням економічної діяльності конкретного підприємства, галузевих особливостей, специфіки господарських операцій, організаційних принципів функціонування тощо. Так, базові нормативні положення визначають таке:

  • облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухобліку, складання та подання фінзвітності (ст. 1 Закону про бухоблік);
  • підприємство самостійно за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів визначає облікову політику підприємства (абз. 2 ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік);
  • постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики забезпечує дотримання одного з основних принципів бухобліку — принципу послідовності (ст. 4 Закону про бухоблік).

Таким чином, облікова політика має забезпечити універсальність вимог і підходів до бухобліку з урахуванням особливостей діяльності підприємства для складання якісної і достовірної фінзвітності. Своєю чергою, достовірною фінзвітність вважається лише тоді, коли не містить помилок та перекручень, здатних вплинути на рішення користувачів (п. 3 розд. ІІІ НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). Крім того, іншим принципом бухобліку є принцип повного висвітлення, якій передбачає, що фінзвітність має містити всю інформацію щодо фактичних та потенційних наслідків господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, які ухвалюються на її основі, тоді як використання чужих оцінок та методик може призвести, зокрема, до перекручування даних фінзвітності. Крім того, формальний підхід до складання наказу та непродумані формулювання в обліковій політиці наражають підприємство й на податкові ризики, адже відомі випадки, коли контролери під час перевірок заперечували застосування того чи іншого методу формування витрат. І навпаки, виважені підходи до визначення елементів облікової політики підприємства нерідко слугують додатковою доказовою базою у податкових спорах у судах 1.

2. Щорічне «перезавантаження» наказу про облікову політику

Одним із завдань облікової політики, як ми згадували вище, є забезпечення єдиного підходу до бухобліку подій та господарських операцій з моменту їх виникнення. Крім того, облікова політика визначається на весь час діяльності підприємства і має застосовуватися послідовно (із року в рік), тобто без нагальної потреби «перезатверджувати» наказ та змінювати облікову політику не потрібно. Зміни в облікову політику вносяться тоді, коли наявні підстави, визначені абз. 5 ст. 4 Закону про бухоблік та п. 9 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», а саме в разі якщо:

  • змінилися статутні вимоги;
  • змінилися вимоги органу, який затверджує НП(С)БО (тобто в разі якщо Мінфін вніс суттєві корективи до положень бухгалтерських стандартів);
  • зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінзвітності.

Будь-які внесені зміни мають бути обґрунтовані та розкриті у фінзвітності.

ВАЖЛИВО! Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відповідно до п. 12 НП(С)БО 6 відображаються у звітності шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року та повторного надання порівняльної інформації щодо попередніх звітних періодів. Тож зміни в обліковій політиці передбачають, що нові положення облікової політики будуть застосовані ретроспективно до подій і операцій у минулому, яких вони стосуються, так, наче вони застосовувалися з початку виникнення цих подій та операцій. Виняток — ситуації, коли суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно (п. 13 НП(С)БО 6). Тоді зміни будуть поширюватися лише на події та операції, які відбувалися після їх внесення, але в такому разі доведеться обґрунтовувати неможливість визначення суми коригування або недоцільність проведення коригувань.

Зауважимо, що не вважаються змінами в обліковій політиці встановлення облікової політики для подій і операцій, які (п. 10 НП(С)БО 6):

  • відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій;
  • не відбувалися раніше.

Наприклад, якщо підприємство запроваджує нову діяльність і має намір здійснювати господарської операції, які не здійснювало раніше, і для цього додає нові елементи облікової політики, то нові положення облікової політики будуть застосовуватися до таких операцій та не впливатимуть на події в минулих звітних періодах.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! В разі внесення до облікової політики змін, що за обсягом охоплюють більшу частину тексту або істотно впливають на її зміст, розпорядчий документ про облікову політику доцільно повністю викласти в новій редакції.

3. Включення до облікової політики методик облікових оцінок

Як це не дивно, але джерелом цієї помилки переважно є єдиний документ, який надає бухгалтеру підприємства недержавного сектору рекомендації щодо змісту розпорядчого документа про облікову політику — Методрекомендації № 635 2, у п. 2.1 розд. ІІ якого наведений приблизний перелік положень, які має містити такий розпорядчий документ. І саме на цей документ звикли орієнтуватися бухгалтери, визначаючи категорії облікової політики. Водночас, по-перше, цей документ радить включати до облікової політики низку категорій, які належать більше до управлінської або комерційної сфери, ніж до бухгалтерської (наприклад, засади ціноутворення, виділення філій та визначення порядку та строків інвентаризації). По-друге, до розпорядчого документа Методрекомендації № 635 також радять включати деякі категорії облікових оцінок, тобто попередні оцінки, які використовуються підприємством з метою розподілу витрат між відповідними звітними періодами (зокрема, визначення порогу суттєвості за окремими об’єктами обліку, вартісні ознаки предметів, що входять до складу МНМА 3, методи амортизації ОЗ, методи обчислення резерву сумнівних боргів тощо). На нашу думку, це шкідливі рекомендації, які варто застосовувати з обережністю, і ось чому:

Методичні рекомендації щодо облікової політики підприємства, затверджені наказом МФУ від 27.06.2013 № 635.
Малоцінні необоротні матеріальні активи.
  • облікові оцінки можуть переглядатися, якщо змінилися обставини, на яких вони базувалися (п. 6 НП(С)БО 6);
  • наслідки змін в облікових оцінках відображаються перспективно, тобто починаючи з періоду, в якому відбулася така зміна, та в наступних періодах (п. 8 НП(С)БО 6).

А отже, облікові оцінки за потреби можуть переглядатися, але їх перегляд, на відміну від змін облікової політики, не вимагає ретроспективного перегляду минулих періодів. Наприклад, згідно з п. 28 розд. 5 Методрекомендацій № 561 4зміни методу амортизації, строку корисного використання та ліквідаційної вартості об’єкта основних засобів відображаються як зміни облікових оцінок відповідно до НП(С)БО 6. А це означає, що ці категорії належать до облікових оцінок. Отже, на наше переконання, включати ці категорії до облікової політики недоцільно 5. Або ж за потреби їх доцільно виносити в розпорядчому документі в окремий розділ (див. таблицю).

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом МФУ від 30.09.2003 № 561.
Див. матеріал «Політичні накази: чого слід позбутися?» // «ПБ», № 34/2019, с. 16.
4. Включення до облікової політики зайвих положень та альтернативних інтерпретацій застосування бухстандартів

Не треба заради об’єму розпорядчого документа включати до нього операції та процедури, які підприємство не використовує, або цитувати положення нацстандартів, ПКУ тощо. Цей документ має містити визначення виключно тих принципів, методів та процедур, щодо яких нормативно-правовими актами з бухобліку передбачено варіанти вибору. Недоцільно включати до нього одноваріантні методи оцінки, які передбачені стандартами як обов’язкові.

Крім того, радимо також уникати в обліковій політиці «вільних» інтерпретацій положень нормативно-правових актів з бухобліку, які іноді можна почути в бухгалтерському середовищі. Положення ст. 1 та 6 Закону про бухоблік визначають, що стандарти бухобліку є нормативно-правовими актами, що встановлюють єдині правила ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, є обов’язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів. А отже, ігнорувати їх підприємство не має права.

Також не варто до облікової політики включати питання, які належать суто до управлінської або комерційної сфери, питань податкового обліку або внутрішніх правил та інструкцій, — для цього слід складати окремі документи. На наше переконання, окремими розпорядчими документами мають бути затверджені, зокрема:

  • принципи документообігу;
  • принципи ціноутворення;
  • правила та строки проведення інвентаризації (зокрема й тимчасово не підконтрольних активів);
  • методи визначення резерву сумнівних боргів;
  • методики первісного визнання фінансових зобов’язань;
  • визначення методики дисконтування довгострокової заборгованості та ставки дисконтування;
  • методики розрахунків забезпечення під майбутні відпустки тощо.

Наказ про облікову політику: наші поради

У наведеній нижче таблиці ми зібрали основні елементи облікової політики, які, на наш погляд, мають бути відображені в розпорядчому документі про облікову політику, а також основні методики облікових оцінок, які не відносяться до сфери облікової політики, але можуть бути виділені в окремий розділ такого розпорядчого документа.

Основні елементи облікової політики та методики облікових оцінок

Елементи облікової політики

Методики облікових оцінок

1. Звітний період (п. 1 ст. 13 Закону про бухоблік):

  • календарний рік;
  • іншій період.

2. Відображення нефінансової інформації у звіті про управління (ч. 7 ст. 11 Закону про бухоблік) 6:

  • включається;
  • не включається.

3. Спосіб складання звіту про рух грошових коштів (п. 9 розд. II НП(С)БО 1) 7:

  • прямим методом;
  • непрямим методом.

4. Подання інформації про відстрочені податкові активи та зобов’язання у проміжній фінзвітності (п. 15 НП(С)БО 17 «Податок на прибуток») 8:

  • за загальними правилами;
  • у сумі на кінець попереднього року.

5. Сегменти діяльності, визначення пріоритетного сегмента, засади ціноутворення у внутрішньогосподарських розрахунках 9(п. 17 НП(С)БО 29 «Фінансова звітність за сегментами»):

  • географічні сегменти (п. 7 НП(С)БО 29);
  • сегменти за характером впливу на фінрезультат (п. 14 НП(С)БО 29).

6. Підходи до переоцінки необоротних активів (п. 16 НП(С)БО 7 «Основні засоби») 10:

  • проводити та з якою періодичністю;
  • не проводити.

7. Підходи до періодичності зарахування сум дооцінки необоротних активів до нерозподіленого прибутку (п. 21 НП(С)БО 7):

  • при вибутті необоротного активу;
  • щомісяця (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній сумі нарахованої амортизації.

8. Підходи до переоцінки нематеріальних активів (п. 19 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи»):

  • здійснювати та з якою періодичністю;
  • не здійснювати.

9. Підходи до періодичності зарахування сум дооцінки нематеріальних активів до нерозподіленого прибутку (п. 24 НП(С)БО 8):

  • при вибутті;
  • щомісяця (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній сумі нарахованої амортизації.

10. Критерії розмежування об’єктів операційної нерухомості та інвестиційної нерухомості (п. 6 НП(С)БО 32 «Інвестиційна нерухомість») 11.

11. Методи оцінки інвестиційної нерухомості на дату балансу (п. 16 НП(С)БО 32):

  • за справедливою вартістю;
  • за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигід від її відновлення.

12. Методи оцінки вибуття запасів (п. 16 НП(С)БО 9 «Запаси») 12:

  • ідентифікованої собівартості;
  • середньозваженої собівартості;
  • собівартості перших за часом надходжень запасів (ФІФО);
  • нормативних затрат;
  • ціни продажу.

13. Періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів (пп. 18–19 НП(С)БО 9) 13:

  • за щомісячною середньозваженою собівартістю;
  • за періодичною середньозваженою собівартістю (на дату операції).

14. Визнання придбаних в результаті систематичних операцій фінансових активів (п. 15 НП(С)БО 13 «Фінансові інструменти»):

  • на дату укладення контракту;
  • на дату виконання контракту.

15. Порядок оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг (п. 11 НП(С)БО 15 «Дохід»):

  • вивчення виконаної роботи;
  • визначення питомої ваги обсягу послуг;
  • визначення питомої ваги понесених витрат.

16. Визначення курсових різниць на дату здійснення операції (п. 8 НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»):

  • у межах суми операції;
  • за всією статтею.

17. Перерахування фінзвітності в іноземну валюту (ст. 5 Закону про бухоблік):

  • перераховувати;
  • не перераховувати
Вибір мають лише середні підприємства.
 
Від вибору способу складання звіту, відповідно, залежить і форма звіту про рух грошових коштів (ф. № 3 або ф. № 3-н).
   
Див. матеріал «Звітність за сегментами: НП(С)БО vs МСФЗ» // «ПБ», № 38–39/2021, с. 15.
     
Насправді норми НП(С)БО 9 прямо не вимагають затверджувати метод оцінки списання запасів в обліковій політиці. Але, якщо застосувати аналогію з міжнародними стандартами, параграф 36 МСБО 2 передбачає розкриття інформації у фінзвіті стосовно облікових політик, прийнятих для оцінки запасів.
 
Див. матеріал «Скарбничка бухгалтера: облік запасів» // «ПБ», № 43/2021, с. 20.
  1. Визначення порогу суттєвості за окремими об’єктами обліку (п. 18 НП(С)БО 13, НП(С)БО 19 «Об’єднання підприємств», п. 19 НП(С)БО 8, п. 16 НП(С)БО 7, п. 21 НП(С)БО 6) 14.
  2. Вартісні ознаки предметів, що входять до складу МНМА (п. 5 НП(С)БО 7) 15.
  3. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) (пп. 11–14 НП(С)БО 16 «Витрати») 16.
  4. Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, база їх розподілу на кожний об’єкт витрат (пп. 15–16 НП(С)БО 16) 17
Суттєвою є інформація, відсутність якої може вплинути на рішення користувачів фінзвітності (абз. 36 п. 3 розд. І НП(С)БО 1). Нацстандарти прямо не вимагають включення цього питання до облікової політики. Див. матеріал «Суттєвість за нацстандартами: як казку втілити в життя» // «ПБ», № 26/2021, с. 26.
Зазвичай прибутківці «підв’язуються» до податкового визначення ОЗ у розумінні п.п. 14.1.138 ПКУ, тобто встановлюють вартісний поріг для МНМА в розмірі, нижчому від 20 000,00 грн. Зауважимо, що зміна вартісного критерію МНМА згідно з п. 2.6 Методрекомендацій № 635 є зміною облікової оцінки.

Нацстандарти прямо не вимагають затверджувати ці питання в обліковій політиці — це питання переважно управлінської сфери. Водночас у судовій практиці затверджені підходи до калькулювання та розподілу загальновиробничих витрат іноді можуть слугувати належним доказом правомірності формування собівартості продукції. Див. матеріали:

Нацстандарти прямо не вимагають затверджувати ці питання в обліковій політиці — це питання переважно управлінської сфери. Водночас у судовій практиці затверджені підходи до калькулювання та розподілу загальновиробничих витрат іноді можуть слугувати належним доказом правомірності формування собівартості продукції. Див. матеріали:

Календар

На цьому тижні
подій немає

Вверх
Закрыть
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку