Особливості переходу резидента Дія Сіті із загальних умов оподаткування на особливі умови (ПнВК). Податкові наслідки щодо «перехідної» дебіторської та кредиторської заборгованості

У статті розглянуто нюанси, які виникатимуть у резидента Дія Сіті при переході із загальної системи оподаткування на особливі умови оподаткування (ПнВК). Також, у статті надана відповідь на питання, що робити резидентам Дія Сіті, які переходять на ПнВК, із сформованою у період перебування на загальній системі оподаткування дебіторською та кредиторською заборгованістю (в т.ч. протермінованою).

 

Перш за все, звернемо увагу на організаційні особливості переходу платника на особливі умови оподаткування (ПнВК).

У юридичної особи є два варіанти:

• варіант 1. Подати заяву про перехід на оподаткування як резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах до уповноваженого органу під час звернення про набуття статусу резидента Дія Сіті відповідно до пп.141.10.1 п.141.10 ст.141 ПКУ. Тоді, така юридична особа вважається резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах з першого числа місяця, наступного за кварталом, у якому юридичну особу внесено до реєстру Дія Сіті;
• варіант 2. Набути статус резидента Дія Сіті без подання заяви на ПнВК (автоматично вважатиметься, що це резидент Дія Сіті на загальних умовах оподаткування). Пізніше, за власним вибором, такий резидент може прийняти рішення про перехід на оподаткування як резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах шляхом подання відповідної заяви до контролюючого органу не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу. Такий резидент Дія Сіті вважатиметься платником податку на особливих умовах з першого числа місяця, наступного за кварталом, у якому до контролюючого органу подана відповідна заява.

Якщо компанія (не резидент Дія Сіті) перебувала на загальних умовах оподаткування, та набула статус резидента Дія Сіті на загальних умовах оподаткування, ніяких податкових нюансів чи наслідків не виникає (в т.ч. щодо дебіторської/кредиторської заборгованості).

А от перехід з загальної системи оподаткування на особливі умови оподаткування (ПнВК) має свої нюанси, які ми розглянемо детальніше нижче.

Якщо резидент Дія Сіті на загальних умовах оподаткування звітує поквартально, то такий резидент Дія Сіті – платник податку повинен подати фінансову звітність разом з податковою декларацією з податку на прибуток за відповідний звітний  період  (наприклад, півріччя 2025р.) за період до переходу на особливості оподаткування податком на прибуток (з урахуванням строків, визначених у пп.49.18.2 ПКУ – 40 к.д. після завершення звітного періоду).

В подальшому, якщо резидент Дія Сіті став платником податку на виведений капітал (ПнВК), об’єкт оподаткування як для платників податку на прибуток на загальних підставах – не визначається (в т.ч. і податкові різниці припиняємо обраховувати) (пп.137.10.1 п.137.10 ст.137 ПКУ).

Звітний період платників податку на виведений капітал дорівнює календарному року (пп.137.10.3 п.137.10 ст.137 ПКУ).

При заповненні резидентом Дія Сіті – платником податку на прибуток на особливих умовах Декларації за 2025 рік (рік переходу із загальних умов оподаткування на ПНВК) у рядку 01 зазначається дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, отриманий протягом календарного року (з 01.01.2025р. по 31.12.2025р.).

При цьому у рядках 02, 03, 04, 05 Декларації зазначаються показники виключно за період перебування на загальній системі оподаткування податком на прибуток (при цьому платник додає доповнення з поясненням щодо розбіжностей у показниках фінансової звітності та податкової декларації з податку на прибуток.

Після дати переходу на особливий режим оподаткування (ПнВК), податок на прибуток за ставкою 9% визначається, лише якщо виникає об’єкт оподаткування за здійснюваними резидентом Дія Сіті операціями, який визначено у пп.141.9-1.2 п.141.9-1 ст.141 ПКУ.

Взагалі,  особливості оподаткування резидента Дія Сіті на особливих умовах оподаткування (ПнВК) передбачені:

• пп.141.9-1.2 п.141.9-1 ст.141 ПКУ (об’єкт оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах),
• п.135.2 ст.135 ПКУ (база оподаткування операцій резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах),
• п.137.10 ст.137 ПКУ (особливості обчислення та сплати податку на прибуток підприємств резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах),
• п.59-61 підрозд.4 розд.ХХ ПКУ (правила, які стосуються оподаткування резидентом Дія Сіті перехідних операцій).

Враховуючи вищенаведені норми, розглянемо детальніше особливості оподаткування/неоподаткування податком на виведений капітал (9%) дебіторської та кредиторської заборгованості, яка була сформована у період перебування на загальній системі оподаткування.

1. Аванс отримано резидентом Дія Сіті на загальній системі оподаткування, а реалізацію товару (надання послуг) буде здійснено під час перебування на особливих умовах оподаткування

Згідно п.60 підрозд.4 розд.ХХ ПКУ, «у разі якщо платник податку на прибуток підприємств на загальних підставах здійснив перехід на оподаткування як резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах або якщо резидент Дія Сіті – платник податку на особливих умовах здійснив перехід на оподаткування податком на прибуток підприємств на загальних підставах, такі платники податку визначають об’єкт оподаткування з урахуванням цього пункту.

<…>

Операції резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах з виплати коштів та/або передачі майна (робіт, послуг) на користь осіб, які не є резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах, у рахунок погашення зобов’язань, що виникли в період до переходу на оподаткування як резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, підлягають оподаткуванню за правилами, передбаченими п.135.2 ст.135, п.137.10 ст.137 та п.141.9-1 ст.141 ПКУ».

Виходячи із вищенаведеного, операція резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах з реалізації товару (надання послуги), за яку було одержано аванс у періоді перебування на загальній системі, не потрапляє у якісь спеціальні виключення об‘єктів оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах.

Однак, як було зазначено вище, під час оподаткування реалізації такого товару/послуги, за які було одержано аванс у періоді перебування на загальній системі, слід керуватись загальними правилами, встановленими п.135.2 ст.135, п.137.10 ст.137 та п.141.9-1 ст.141 ПКУ.

Згідно з пп.141.9-1.2.8 пп.141.9-1.2 п.141.9-1 ст.141 ПКУ, об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах є операції з передачі майна (виконання робіт, надання послуг) особі, яка не є резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах, за договором, що передбачає виплату компенсації вартості такого майна (робіт, послуг) у сумі, визначеній за правилами, встановленими пп.135.2.1.10 пп.135.2.1 п.135.2 ст.135 ПКУ.

Відповідно до пп.«в» пп.135.2.1.10 пп.135.2.1 п.135.2 ст.135 ПКУ, база оподаткування визначається як сума вартості майна (робіт, послуг), наданих особі, що не є резидентом Дія Сіті – платником податку на особливих умовах, за договором, який передбачає виплату компенсації вартості такого майна (робіт, послуг), крім продажу (надання) майна (робіт, послуг) після отримання оплати або за умови, що зарахування коштів від такого продажу (надання) на рахунки резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, відкриті в українських банках, здійснюється протягом 365 календарних днів, наступних за днем:

• оформлення в письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання, якщо предметом операції є надання робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та/або інших майнових або немайнових прав;

Отже, якщо резидент Дія Сіті отримав аванс за товар/послуги в розмірі 100% їх вартості в періоді перебування на загальній системі, а реалізацію такого товару (надання послуг) здійснив уже під час оподаткування податком на особливих умовах (ПнВК) на користь осіб, які не є резидентами Дія Сіті – платниками податку на особливих умовах (ПнВК), то така операція не буде об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах.

Якщо ж аванс за товари/послуги був частковий, то тоді операція з реалізації товару/послуги резидентом Дія Сіті – платником ПнВК неплатнику ПнВК буде об’єктом оподаткування. Виключення: якщо оплата за реалізований товар надійде протягом 365 календарних днів від підписання акта наданих послуг/видаткової накладної, тоді така операція не буде об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах.

2.Товар (послугу) отримано резидентом Дія Сіті на загальній системі оподаткування, а оплату за нього буде здійснено під час перебування на особливих умовах оподаткування (ПнВК)

У ІПК №2073/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК від 16.04.2024р. ДПС роз’яснювала, що оскільки нормами ПКУ не передбачено збільшення бази оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах на суми погашення зобов’язань за отримані товари/послуги, які виникли у такого платника до переходу на спеціальний режим оподаткування резидента Дія Сіті, то сума виплат в рахунок погашення кредиторської заборгованості за отримані товари/послуги в період, коли товариство не було на спеціальному режимі оподаткування резидента Дія Сіті не є об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті платника податку на особливих умовах.

3. Резидент Дія Сіті на особливих умовах оподаткування (ПнВК) має дебіторську заборгованість (як товарну, так і грошову), яка виникла в період перебування на загальній системі оподаткування

Дебіторська заборгованість, яка була сформована до набуття статусу резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, не збільшує обʼєкт оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах (в т.ч. при закінченні терміну в 365 днів з дня здійснення операції з надання послуг, за якою виникла така заборгованість, див. ІПК №3080/ІПК/26-15-04-05-07 від 05.06.2024р.).

4. Списання резидентом Дія Сіті – платником ПнВК заборгованості, сформованої в періоді перебування на загальних умовах оподаткування

Списання або прощення кредиторської заборгованості підприємства, сформованої під час перебування на загальних умовах оподаткування, не є об’єктом оподаткування резидента Дія Сіті платника податку на особливих умовах.

Списання або прощення дебіторської заборгованості підприємства, сформованої під час перебування на загальних умовах оподаткування, матиме для підприємства податкові наслідки, які ми розглянемо нижче.

Як визначено ПКУ, до об’єкта оподаткування резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах сума наданої резиденту/нерезиденту поворотної/безповоротної фінансової допомоги, (у т. ч. вартість безоплатно наданого майна (робіт, послуг) включається в сумі, визначеній за правилами, встановленими пп.135.2.1.7, 135.2.1.8, 135.2.1.8-1 пп.135.2.1 п.135.2 ст.135 ПКУ.

При цьому, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності підпадає під визначення безповоротної фінансової допомоги відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПКУ.

Отже, у разі списання по завершенню строку позовної давності дебіторської заборгованості, яка виникла до набуття товариством статусу резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, вказані суми розглядаються як безповоротна фінансова допомога надана на користь осіб, які не є резидентами Дія Сіті, та включається до бази оподаткування податком для резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах (ІПК ДПС №3080/ІПК/26-15-04-05-07 від 05.06.2024р.).

Аналогічно, у разі прощення дебіторської заборгованості, яка виникла до набуття товариством статусу резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах, вказані суми розглядаються як безповоротна фінансова допомога надана на користь осіб, які не є резидентами Дія Сіті, та включається до бази оподаткування податком для резидента Дія Сіті – платника податку на особливих умовах.

Додатково зауважимо, що сума прощеного боргу нерезиденту також підлягає оподаткуванню податком на прибуток як дохід нерезидента відповідно до вимог пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПКУ.