Статті

Г

Гранти в інвалюті: розраховуємо курсові різниці, відображаємо в обліку і звітності

Установа отримала грант в іноземній валюті. Після того як гроші надійшли на валютний рахунок в банк, установа замовила продаж частини суми і використала ці кошти на виконання домовленостей за грантовою угодою. Як правильно розрахувати курсові різниці за залишком коштів на звітну дату — за комерційним курсом чи курсом НБУ? Як відобразити ці операції в обліку і в бюджетній звітності?

Статтю взято з газети "Бухгалтерія: бюджет" № 33/2020

 

Любов Крута, експерт газети «Бухгалтерія: бюджет»

Бюджетні установи не можуть похизуватися зовнішньоекономічною діяльністю, але питання обліку інвалюти їм зовсім не чуже. І гранти від нерезидентів можуть надходити, і закордонні відрядження бувають. А валюта ведення обліку завжди — гривня, оскільки фінансова звітність має бути в гривнях (п. 1 розд. І НС 1011).

Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 101 «Подання фінансової звітності», затверджене наказом МФУ від 28.12.2009 р. № 1541.

Тому господарські операції, вартість яких визначена в іноземній валюті або які потребують розрахунків в іноземній валюті, перераховують за курсом іноземної валюти в гривню для відображення в обліку. З тонкощами таких дій, враховуючи запитання читача, і розберемось прямо зараз.

Бухгалтерський облік

Облік гранту Грант для установи є невідплатною грошовою допомогою, адже він не передбачає надання в обмін на кошти ні товарів, ні робіт, ні послуг. У той же час умовами гранту зазвичай вимагається від отримувача досягти певних цілей та відзвітувати про це надавачу. Якщо грант надходить в іноземній валюті, походить із-за кордону, то вважаємо, що його можна визнавати зовнішньою безоплатною допомогою. Суми зовнішньої безоплатної допомоги визнаються активом (дебіторською заборгованістю) та доходом на момент набрання чинності договором (п. 3.7 розд. ІІ НС 1242). Вважаємо, що дебіторську заборгованість у даному разі можна відображати на субрахунку 2117 «Інша поточна дебіторська заборгованість», а дохід — на субрахунку 7511 «Доходи за необмінними операціями».

Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 124 «Доходи», затверджене наказом МФУ від 24.12.2010 р. № 1629.

Для здійснення операцій в іноземній валюті розпорядники бюджетних коштів відкривають рахунки в установах банків (п. 13.1 Порядку № 14073, п. 11.1 Порядку № 9384). Для обліку грошових коштів, які надходять на рахунки в банку, передбачено субрахунки 2311 «Поточні рахунки в банку» і 2312 «Інші поточні рахунки в банку». Відповідно, надходження коштів на рахунок установи обліковується записом за дебетом субрахунку грошових коштів і кредитом субрахунку 2117.

Порядок казначейського обслуговування місцевих бюджетів, затверджений наказом МФУ від 23.08.2012 р. № 938.
Порядок казначейського обслуговування державного бюджету за витратами, затверджений наказом МФУ від 24.12.2012 р. № 1407.

НЮАНС. Серед фахівців іноді практикується оприбутковувати гранти в момент зарахування коштів з відображенням за дебетом коштів і кредитом доходів, тобто уникати відображення в обліку дебіторської заборгованості. Прихильники такого підходу проводять аналогії з п. 5.7 Типової кореспонденції5, за яким отримання спонсорських, благодійних внесків та іншої гуманітарної допомоги відображається записом Дт 23 — Кт 75. Проте ми вважаємо це допустимим тільки для внутрішньої безоплатної допомоги (з огляду на п. 3.8 розд. ІІ НС 124). А для зовнішньої безоплатної допомоги відповідно до п. 3.7 розд. ІІ НС 124 діє інший підхід до обліку. Зовнішню безоплатну допомогу нацстандарт вимагає визнавати в обліку на момент набрання чинності договором дебіторською заборгованістю та доходом. Якщо на дату балансу грант ще не отримано, але установа має підстави очікувати його надходження (та/або має підстави вимагати його за договором), невизнання в обліку дебіторки і доходів занижує вартість активів установи.

Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями розпорядниками бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затверджена наказом МФУ від 29.12.2015 р. № 1219.

Первісна оцінка Операції в іноземній валюті при первісному визнанні відображаються у валюті звітності, тобто в гривні. Для цього суми в інвалюті перераховують за валютним курсом на дату здійснення операції (п. 1 розд. ІІ НС 1306).

НП(С)БО 130 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом МФУ від 11.08.2011 р. № 1022.

Відповідно до визначення, наведеного в п. 4 розд. І НС 101, валютним курсом є курс гривні, установлений Нацбанком, до грошової одиниці іншої країни.

ДО ВІДОМА. НС 130 затверджувалося в припущенні, що протягом дня діють два валютні курси. Тому п. 1 розд. ІІ НС 130 вимагає використовувати курс на початок дня дати здійснення операції. І далі за текстом документа ви можете знайти норми щодо застосування курсу на початок чи на кінець дня дати здійснення операції. Але наразі правила змінилися. Відповідно до п. 10 розд. ІІІ Положення № 1487 курс НБУ починає діяти з наступного робочого дня після його встановлення, тобто на весь день установлюється один курс. Уточнення про орієнтир на початок дня вже не актуальне.

Положення про встановлення офіційного курсу гривні до іноземних валют та розрахунку довідкового значення курсу гривні до долара США й облікової ціни банківських металів, затверджене постановою Правління НБУ від 10.12.2019 р. № 148.

Отже, суму гранту при нарахуванні дебіторської заборгованості та доходів в обліку установа має відобразити за курсом НБУ, встановленим на поточну дату. Повідомлення Нацбанку про офіційний курс гривні щодо іноземних валют опубліковують щодня, зокрема його можна знайти на сайті Верховної Ради України (https://zakon.rada.gov.ua).

Подальші оцінки НС 130 вимагає за монетарними статтями в іноземній валюті розраховувати курсові різниці.

Монетарними вважаються статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов’язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів. Найчастіше, окрім коштів, в установах це дебіторська і кредиторська заборгованість.

Дебіторська заборгованість за грантом є монетарною статтею, отже, за нею можуть виникати курсові різниці.

Коли ж розраховують курсові різниці? На дату здійснення господарської операції, що змінює монетарну статтю в іноземній валюті, та на дату балансу (на звітну дату) визначають курсові різниці за монетарними статтями в іноземній валюті (п. 4 розд. ІІ НС 130). Тобто різницю між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах (п. 4 розд. І НС 101). Зауважимо, що оскільки оприбутковували такі активи за курсом НБУ, то і порівнювати їх потрібно також з курсом НБУ.

Якщо гривні можна отримати більше при конвертації вартості активу з іноземної в національну валюту, визнають позитивну курсову різницю — дохід. Якщо менше — від’ємну курсову різницю — витрати. Відповідно до пп. 5.23, 5.24 Типової кореспонденції, п. 4 розд. II НС 130, п. 2.8 розд. ІІ НС 124, п. 2 розд. ІІ НС 1358 позитивна курсова різниця відображається у складі інших доходів від обмінних операцій (субрахунок 7411), а від’ємна — у складі інших витрат від обмінних операцій (субрахунок 8411).

Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 135 «Витрати», затверджене наказом МФУ від 18.05.2012 р. № 568.

Отже, якщо в обліку вже відобразили дебіторську заборгованість і доходи, то отримання грантових коштів обліковують записом за дебетом субрахунку 2311 і кредитом субрахунку 2117. Дебіторська заборгованість — це монетарна стаття, тож оскільки операція передбачає рух по цьому рахунку, необхідно визначити курсову різницю між оцінкою її при курсі на дату визнання і на дату погашення.

Так само визначають курсові різниці, коли перераховують валюту на продаж (зауважимо: курсові різниці визначають тільки для суми валюти, яка задіяна в операції, тобто яка вибуває). І так само визначають курсові різниці на дату складання звітності.

Продаж валюти Продаж валюти має право здійснювати тільки фінансова установа. Оскільки установи проводять продаж у безготівковій формі, то зазвичай для продажу користуються послугами банку. Відповідно до п. 7 розд. ІІ Положення № 29 установа подає до банку заяву на купівлю або продаж іноземної валюти або банківських металів (далі — заява). Заява подається в довільній формі. Реквізити заяви визначаються в договорі банківського рахунку або іншому договорі, укладеному між банком і установою. Банк для здійснення обмінної операції виходить на міжбанківський валютний ринок України (далі — МВРУ) і здійснює продаж за комерційним курсом, який склався на ринку на дату операції. Продаж невеликих сум, наявних на рахунках банку, можуть здійснити без виходу на МВРУ за курсом, визначеним банком на дату операції. У будь-якому разі продаж валюти здійснюється за комерційним курсом. Тож в обліку на дату продажу визначають різницю між курсом продажу і курсом НБУ на цю ж дату. Позитивна різниця формує доходи (які пропонуємо також включати до складу інших доходів за обмінними операціями, субрахунок 7411), а від’ємна різниця — витрати (їх, відповідно, — до складу інших витрат за обмінними операціями, субрахунок 8411).

Положення про здійснення операцій із валютними цінностями, затверджене постановою Правління НБУ від 02.01.2019 р. № 2.

Відзначимо, що нарахування доходів або витрат від продажу інвалюти не звільняє від необхідності визнавати курсові різниці. Адже тоді порівнювали курс, за яким обліковують валюту, і курс, за яким відбувався продаж, а окремо ще необхідно оцінити зміну курсу, за яким обліковують валюту, з дати попередньої оцінки.

Меморіальні ордери При здійсненні операції в іноземній валюті оформлювати окремі меморіальні ордери (далі — МО) треба за кожною з валют (п.п. 2 пп. 2 і 3 Порядку № 75510).

Порядок складання типових форм меморіальних ордерів та інших облікових регістрів суб’єктів державного сектору, затверджений наказом МФУ від 08.09.2017 р. № 755.

Відповідно до п.п. 4 пп. 2 і 3 Порядку № 755 МО за інвалютним рахунком має певну особливість: за кожною випискою банку записи про суми в національній та іноземній валюті здійснюються окремими рядками. Однак при нумерації операцій у МО порядковий номер у них один. Суму в національній валюті за інвалютними операціями визначають за випискою банку, в якій має бути зазначений гривневий еквівалент. Його і відображають у МО одночасно з сумою в інвалюті.

В якому ордері відображати операції зі зміни валютного курсу, Порядок № 755 не говорить, проте можемо зробити певні висновки самостійно. Порядком № 4411 передбачено відображати курсові різниці в бюджетній звітності, а тому вважаємо, що їх можна відображати як рух за загальним та спеціальним фондами. Тож якщо коригується залишок грошових коштів на рахунку, то, як і всі інші операції з руху коштів на рахунках відповідно до п.п. 1 пп. 2 і 3 Порядку № 755, цю операцію включають у МО № 2 чи № 3. Якщо курсові різниці нараховують на дебіторку чи кредиторку, то, відповідно, вважаємо за доречне відображати ці операції у відповідних МО № 4 та № 6. Також зауважимо, що операції з нарахування курсових різниць відображають одним рядком, адже змінюється лише сума гривневого еквіваленту.

Порядок складання бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів, звітності фондами загальнообов’язкового державного соціального і пенсійного страхування, затверджений наказом МФУ від 24.01.2012 р. № 44.

Облік доходів спеціального фонду передбачено додатково вести в МО № 14. З огляду на те, що визнаємо курсові різниці доходами, виходить, доцільно включати ці операції і в МО № 14.

Казначейський облік і звітність

Облік Про надходження і витрачання коштів з рахунків установи, відкритих в банку, інформують Казначейство. Для цього при проведенні операцій в іноземній валюті розпорядниками бюджетних коштів складається довідка про операції в іноземній валюті (додаток 40 до Порядку № 1407) (п. 13.6 Порядку № 1407, п. 11.3 Порядку № 938). Її подають на паперових та електронних носіях до органу Казначейства протягом трьох робочих днів місяця, що настає за звітним, за кожним видом (кодом) іноземної валюти окремо.

Звітність Наявні на звітну дату інвалютні кошти відображають у Довідці про залишки коштів в іноземній валюті, що перебувають на поточних рахунках, відкритих в установах банків (додаток 15 до Порядку № 44). Інвалютні залишки на звітну дату відображають у розрізі надходжень загального та спеціального фондів.

Так, наприклад, якщо для оплати витрат закордонного відрядження отримали бюджетні асигнування (звісно, що в нацвалюті), потім конвертували їх в інвалюту і на звітну дату не встигли видати відрядженому працівнику, то такі залишки коштів будуть у графі 5 «загальний фонд».

А залишки інвалюти в спецфонді кошторису можуть утворюватися в результаті конвертації надходжень у національній валюті для забезпечення діяльності установи (графа 7 «перша група», адже саме за рахунок надходжень першої групи можна покривати видатки на організацію додаткової діяльності установи, на надання платних послуг, або графа 8 «усього/друга група», адже благодійну допомогу, наприклад, можна направляти на організацію діяльності установи). Крім того, установа може отримати надходження в іноземній валюті у вигляді гранту з-за кордону або позики міжнародної фінансової організації (графи 9, 11).

Зауважимо, що додаток 15 заповнюють у гривнях, без відображення інформації про курсові різниці чи еквівалент у інвалюті.

Рух коштів, отриманих як іноземні кредити чи позики, відображають додатково і розгорнуто у формі звіту про надходження і використання інших надходжень спеціального фонду (кредити (позики) від іноземних держав, іноземних фінансових установ і міжнародних фінансових організацій) (форма № 4-3д.1, № 4-3м.1). У графах цього звіту паралельно відображають суми залишків коштів, надходжень та видатків на поточному рахунку в іноземній валюті та перераховані в національну валюту України. Також у звіті відображаються і суми курсових різниць.

Сума курсової різниці на залишки коштів на валютних рахунках за загальним фондом відображається в графі 7 форми № 2д, 2м (п. 1 розд. ІІІ Порядку № 44).

Приклад. Установа отримала грант у розмірі 5000 дол. США на капітальний ремонт будівель, які знаходяться в неї на балансі. Право на грант виникло 31.08.2020 р., кошти на поточний рахунок надійшли 01.09.2020 р.

Грантова угода передбачає здійснення видатків за рахунок цих коштів на розробку документації. Протягом звітного періоду виготовлено та проведено експертизу проектно-кошторисної документації на загальну суму 11000 грн. Для проведення розрахунків 02.09.2020 р. перераховано банку для продажу 400 дол. Валюту продано 03.09.2020 р. за курсом 28,00 грн/долКомісія банку склала 0,5 %.

Курс НБУ:

31.08.2020 р. (дата визнання гранту в обліку) — 27,02 грн/дол.;

01.09.2020 р. (дата надходження коштів на рахунок установи в банку) — 27,00 грн/дол.;

02.09.2020 р. (дата передачі інвалюти на продаж) — 27,50 грн/дол.;

03.09.2020 р. (дата продажу) — 27,90 грн/дол.;

30.09.2020 р. (дата балансу) — 27,80 грн/дол.

Облік іноземної валюти

Дата операції

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Меморіальний ордер

Підстава для запису

Сума, грн

дебет рахунку

кредит рахунку

31.08.2020 р.

1. Нараховано грант (5000 дол. × 27,02 грн/дол.)

2117

7511

4

Бухгалтерська довідка

5000 дол. 135100,00

01.09.2020 р.

2. Зараховано кошти (5000 дол. × 27,00 грн/дол.)

2311

2117

3 та 4

Виписка з рахунку

5000 дол. 135000,00

01.09.2020 р.

3. Відображено курсову різницю на дату погашення заборгованості (5000 дол. × (27,00 грн/дол. – 27,02 грн/дол.))

8411

2117

4

Бухгалтерська довідка

100,00

02.09.2020 р.

4. Перераховано валюту для продажу (400 дол. × 27,50 грн/дол.)

2216

2311

3

Платіжне доручення

400 дол. 11000,00

02.09.2020 р.

5. Відображено курсову різницю (400 дол. × (27,50 грн/дол. – 27 грн/дол.))

2311

7411

14 і 3

Бухгалтерська довідка

200,00

03.09.2020 р.

6. Зараховано національну валюту, отриману від продажу інвалюти (400 дол. × 28,00 грн/дол. – 0,5 %)

2311

2216

3

Виписка з рахунку

11144,00

03.09.2020 р.

7. Нараховано комісію за послуги банку (400 дол. × 28,00 грн/дол. × 0,5 %)

8013, 8113

2216

3

Виписка з рахунку

56,00

03.09.2020 р.

8. Нараховано дохід від продажу (400 дол. × (28,00 грн/дол. – 27,90 грн/дол.))

2216

7411

14 і 3

Бухгалтерська довідка

40,00

03.09.2020 р.

9. Відображено курсову різницю (400 дол. × (27,90 грн/дол. – 27,50 грн/дол.))

2216

7411

14 і 3

Бухгалтерська довідка

160,00

30.09.2020 р.

10. Відображено курсову різницю на дату балансу (4600 дол. × (27,80 грн/дол. – 27,00 грн/дол.))

2311

7411

3 і 14

Бухгалтерська довідка

3680,00

30.09.2020 р.

11. Списано на фінансовий результат витрати звітного періоду:

  • інші витрати за обмінними операціями

5511

8411

17

Бухгалтерська довідка

100,00

  • матеріальні витрати

5511

8013, 8113

17

Бухгалтерська довідка

56,00

30.09.2020 р.

12. Списано на фінансовий результат доходи звітного періоду:

  • інші доходи за обмінними операціями (200,00 + 40,00 + 160,00 + 3680,00)

7411

5511

17

Бухгалтерська довідка

4080,00

  • інші доходи за необмінними операціями

7511

5511

17

Бухгалтерська довідка

135100,00

Календар бухгал­тера
Завтра

Звіт про використання КОРО та РК (форма № ЗВР-1) за березень 2021 року

Довідка про використані РК за березень 2021 року

Фінансова та бюджетна звітність розпорядників та одержувачів коштів державного і місцевого бюджету

19.04.21

ЄСВ «за себе» за І квартал 2021 року (ФОП)

20.04.21

Авансовий внесок з ЄП за квітень 2021 року (єдинники групи 2)

Вверх
Закрыть
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку