Безоплатно одержані основні засоби: оприбутковуємо та обліковуємо

Версія для друку

03 вересня, 2020

Тема:

Статтю взято з газети "Медична бухгалтерія" № 17/2020

Лідія Безкоровайна, експерт газети

Щоби правильно відобразити господарську операцію в бухобліку, потрібно зрозуміти її економічну сутність. Тому звернімось до ГКУ1, у ст. 136 якого зазначено, що право господарського відання є речовим правом суб’єкта підприємництва, який володіє, користується і розпоряджається майном, закріпленим за ним власником (уповноваженим ним органом), з обмеженням правомочності розпоряджатися щодо окремих видів майна за згодою власника у випадках, передбачених ГКУ та іншими законами. Тож розуміємо, що одержане таким чином майно не є внеском у статутний капітал підприємства, а є безоплатно одержаним основним засобом.

1) Положення № 12132;

2) П(С)БО 7 «Основні засоби»3;

3) Методрекомендації № 5614.

Почнемо з Положення № 1213, оскільки воно стосується саме комунальних підприємств і розділ ІІІ в ньому присвячений саме обліку активів. У цьому розділі зазначено таке:

ЦИТАТА. «Отримання (з балансу на баланс) державними (казенними) та комунальними підприємствами з метою формування статутного капіталу за рішенням органу, уповноваженого управляти державним майном, або органу місцевого самоврядування у випадках, передбачених законодавством, цілісних майнових комплексів підприємств, їх структурних підрозділів, нерухомого майна (будівлі, споруди, у тому числі об’єкти незавершеного будівництва, приміщення), іншого окремого індивідуально визначеного майна підприємств, житлового фонду та інших об’єктів соціальної інфраструктури відображається за дебетом рахунків обліку цих активів і кредитом:

• рахунку 13 „Знос (амортизація) необоротних активів” — на суму зносу отриманих об’єктів;
• рахунку 46 „Неоплачений капітал” — на суму залишкової вартості отриманих об’єктів;
• субрахунку 425 „Інший додатковий капітал” — на залишкову вартість отриманих об’єктів, якщо активи передаються до внесення змін в статутні документи (до моменту внесення відповідних змін). Для цілей бухгалтерського обліку до зазначених активів застосовується порядок обліку, передбачений до активів, що надходять як внесок засновника до статутного капіталу.

Формування статутного капіталу у випадку, коли активи були попередньо внесені з метою його формування за рішенням органу, уповноваженого управляти державним майном, або органу місцевого самоврядування, що обліковуються на субрахунку 425 „Інший додатковий капітал” після внесення змін в статутні документи, відображається за дебетом цього субрахунку і кредитом субрахунку 401 „Статутний капітал”».

(п. 3 розд. ІІІ Положення № 1213)

Отже, як бачимо, у цьому пункті зазначено особливості оприбуткування необоротних активів, які засновник вносить у комунальне підприємство з метою формування статутного капіталу. Такий підхід оприбуткування необоротних активів відрізняється від підходу, який застосовують підприємства некомунальної та недержавної форми власності згідно з вимогами абз. 2 п. 10 П(С)БО 7 «Основні засоби». Тож цю особливість обліку в комунальних підприємствах обов’язково слід врахувати.

А от про відображення в обліку безоплатно одержаних основних засобів у Положенні № 1213 не йдеться, тож робимо висновок, що в цьому питанні потрібно дотримуватись загальних вимог П(С)БО 7 «Основні засоби», тобто якихось особливостей для комунальних підприємств у цьому питанні не передбачено, принаймні законодавством не врегульовано. Якщо, звичайно, немає якогось місцевого порядку, який би регулював це питання.

Справедлива вартість У п. 10 П(С)БО 7 «Основні засоби» зазначено, що первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їхній справедливій вартості на дату отримання з урахуванням витрат, передбачених п. 8 П(С)БО 7 «Основні засоби».

ЦИТАТА. «Справедлива вартість — сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату. Справедливу вартість має визначити комісія з оприбуткування основних засобів».

(абз. 19 п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби»)

Часто під час оприбуткування безоплатно одержаних основних засобів справедливу вартість можна визначити за супровідними первинними документами. Однак у деяких випадках таку вартість потрібно буде визначати самостійно.

Визначає справедливу вартість безоплатно одержаного основного засобу спеціально створена в КНП комісія. Орієнтиром під час визначення слугуватиме вартість, зазначена в супровідних документах.

Так, якщо КНП безоплатно отримує новий об’єкт основних засобів, то вартість, зазначену в первинних документах, можна вважати справедливою. А от що стосується безоплатного одержання основних засобів, які вже були у використанні та мають нараховану суму зносу (як у запитанні читача), то за основу для визначення справедливої вартості такого об’єкта можна взяти його залишкову вартість, однак вона не обов’язково буде відповідати справедливій. Адже в додатку до П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»5 зазначено, що справедлива вартість основних засобів має відповідати:

• для землі та будівлі — ринковій вартості;
• для машин та устаткування — ринковій вартості. Якщо немає даних про ринкову вартість — відновлювальній вартості (сучасній собівартості придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки;
• для інших основних засобів — відновлювальній вартості (сучасній собівартості придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки.

Якщо підприємству важко самостійно визначити справедливу вартість безоплатно одержаного основного засобу, то можна скористатись послугами незалежного оцінювача. Він виконає цю процедуру й надасть відповідний звіт про оцінку майна, в якому буде зазначено вартість об’єкта основних засобів.

І ще одним аргументом, що підтверджує необхідність визначити справедливу вартість безоплатно одержаного необоротного активу, є П(С)БО 15 «Дохід»6. Зрозуміло, що безоплатно одержані підприємством активи мають бути визнані в обліку доходом. У п. 21 П(С)БО 15 «Дохід» зазначено, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Отже, отримуючи безоплатно об’єкт необоротних активів, який уже був у використанні і в супровідних документах якого зазначено його первісну вартість та суму нарахованого зносу, пам’ятайте, що на облік потрібно поставити такий об’єкт не за первісною чи залишковою вартістю, а за справедливою вартістю, а суму нарахованого зносу на баланс підприємства зараховувати не потрібно!

Бухоблік У Методрекомендаціях № 561 зазначено, що на справедливу вартість безоплатно одержаних об’єктів основних засобів збільшується сальдо додаткового капіталу (п. 13). Для цього застосовують субрахунок 424 «Безоплатно одержані необоротні активи».

В Інструкції № 2917 зазначено, що субрахунок 424 призначений для відображення вартості необоротних активів, безоплатно одержаних підприємством від інших осіб. Залишок додаткового капіталу на цьому субрахунку зменшується на суму визнаного доходу протягом строку корисного використання безоплатно одержаних об’єктів необоротних активів (окрім землі) та після вибуття таких активів і землі.

Дохід від безоплатно одержаних основних засобів відображають на субрахунку 745 «Дохід від безоплатно одержаних активів». Згідно з Інструкцією № 291 на цьому субрахунку узагальнюють інформацію про доходи від безоплатно одержаних необоротних активів, фінансових інвестицій та цільового фінансування капітальних інвестицій. Дохід від цільового фінансування капітальних інвестицій та безоплатно одержаних необоротних активів, що підлягають амортизації, визначають у сумі, пропорційній сумі амортизації відповідних активів, одночасно з її нарахуванням. Дохід від безоплатно одержаних земельних ділянок і фінансових інвестицій визнають під час їх вибуття.

І, нарешті, звернімось до кореспонденції рахунків з обліку основних засобів, наведеної в додатку до Методрекомендацій № 561. У п. 19 наведено господарську операцію з відображення вартості безоплатно отриманих основних засобів: Дт 10 — Кт 424.

Про зарахування на баланс суми зносу безоплатно одержаних основних засобів там не йдеться взагалі.

Що стосується відображення вартості безоплатно одержаного активу на рахунку 10 без рахунку 15 зазначимо, що якщо в підприємства виникають витрати на доставку такого основного засобу, його установлення, монтаж та інші витрати, то, без сумніву, потрібно використовувати субрахунок 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів», а вже потім, сформувавши первісну вартість об’єкта основних засобів згідно з вимогами П(С)БО 7 «Основні засоби», зарахувати її на рахунок 10.

Безоплатно одержані основні засоби підлягають амортизації, яку починають нараховувати з місяця, наступного за місяцем, в якому об’єкт став придатним для корисного використання (п. 29 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Використовують для цього метод нарахування амортизації, визначений обліковою політикою КНП. Одночасно з нарахуванням амортизації зменшують залишок додаткового капіталу, визнаючи дохід.

І наостанок розглянемо приклад про відображення в обліку безоплатно одержаного основного засобу. За основу візьмемо запитання читача.

Приклад 1. На підставі рішення міської ради на баланс ЗОЗ-КНП передано медичне обладнання в повне господарське відання на безоплатній основі. За супровідними документами його первісна вартість становить 76 000,00 грн, а сума нарахованого зносу на момент передання — 42 000,00 грн.

Комісія, створена наказом керівника КНП, визначила справедливу вартість безоплатно одержаного медичного обладнання в сумі 35 000,00 грн. Крім того, КНП оплатило послуги із транспортування та налагодження медичного обладнання сторонньою організацією в сумі 1 800,00 грн, у тому числі ПДВ — 300,00 грн. Медичне обладнання введено в експлуатацію, його планують використовувати лише для надання послуг, звільнених від оподаткування ПДВ.

У наступному місяці після введення в експлуатацію медобладнання нараховано його амортизацію в сумі 510,00 грн (сума умовна). Це медичне обладнання визнано об’єктом загальновиробничого призначення (рахунок 91).

Відображення цих господарських операцій у бухобліку наведено в табл. 1.

Таблиця 1. Бухоблік безоплатного отримання основного засобу

Далі сума нарахованої амортизації медичного обладнання загальновиробничого призначення має бути розподілена і включена в собівартість наданих медичних послуг на субрахунок 903. У кінці звітного періоду рахунки доходів і витрат будуть списані на фінансові результати кореспонденцією рахунків Дт 791 — Кт 903 та Дт 745 — Кт 793.

Якщо безоплатно одержаний об’єкт основних засобів у результаті експлуатації став непридатним для використання та вирішено його списати — як правильно це відобразити в обліку? Розглянемо приклад 2.

Приклад 2. ЗОЗ-КНП зарахував на баланс безоплатно одержаний об’єкт основних засобів — медичне обладнання за справедливою вартістю 30 000,00 грн. Через певний час медобладнання стало непридатним для використання. Комісія підприємства дійшла висновку про неможливість використовувати це обладнання та недоцільність його ремонту, тож його вирішили списати.

Під час експлуатації обладнання було нараховано амортизацію та визнано дохід у сумі 22 000,00 грн. Амортизацію відображали на рахунку 91.

Як у бухгалтерському обліку відобразити ці господарські операції, розглянемо в табл. 2.

Таблиця 2. Бухоблік списання безоплатно отриманого основного засобу

У результаті ліквідації можуть бути оприбутковані певні активи. Порядок відображення такого оприбуткування дивіться в газеті «Медична бухгалтерія», № 12/2019, с. 31.