«МЕДИЧНА БУХГАЛТЕРІЯ»:
Щодо окремих питань оподаткування неприбуткових організацій
(ІПК ДПС від 12.09.2025 № 4939/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК)
Версія для друку
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення Комунального некомерційного підприємства <…> (далі — Комунальне некомерційне підприємство) щодо окремих питань оподаткування неприбуткових організацій, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), у межах компетенції повідомляє.
Згідно з умовами звернення, Комунальним некомерційним підприємством, що є закладом охорони здоров’я, у статусі неприбуткової організації здійснюється діяльність лікарняних закладів.
Як зазначено, в умовах воєнного стану на території України Комунальне некомерційне підприємство обслуговує велику кількість мешканців та внутрішньо переміщених осіб, цілодобово надається великий спектр медичної допомоги захисникам, волонтерам, постраждалим від вибухів, обстрілів. На теперішній час виникла потреба щодо відкриття в лікарні власного закладу громадського харчування для працівників лікарні та її пацієнтів.
Комунальне некомерційне підприємство звертається по отримання індивідуальної податкової консультації з таких запитань:
1. Чи може Комунальне некомерційне підприємство надавати платні послуги щодо реалізації продовольчих товарів (самостійно виготовляє їх або реалізує вже готову продукцію)?
2. Чи може Комунальне некомерційне підприємство самостійно відкрити власний буфет (заклад громадського харчування, який самостійно виготовляє або реалізує вже готову продукцію)?
3. Чи є підставою для втрати Комунальним некомерційним підприємством статусу неприбуткової організації в разі здійснення (впровадження) господарської діяльності як заклад громадського харчування (який самостійно виготовляє або реалізує вже готову продукцію)?
Щодо запитань 1–3
Насамперед зауважимо, що, відповідно до пп. 191.1.28 п. 191.1 ст. 191 Кодексу, до функцій контролюючих органів належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій, інформаційно-довідкових послуг із питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, тому питання порядку організації громадського харчування, у тому числі в закладах охорони здоров’я, не належать до компетенції ДПС.
Водночас повідомляємо, що відповідно до п. 27 частини першої ст. 1 Закону України від 23 грудня 1997 року № 771/97-ВР «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» (зі змінами) заклад громадського харчування — це ресторан, бар, кафе, їдальня, закусочна, піцерія, кулінарія, кіоск чи інший заклад незалежно від територіальних ознак (місця) провадження господарської діяльності з громадського харчування та ступеня доступності харчування будь-яким особам.
Правові та організаційні засади діяльності юридичних осіб окремих організаційно-правових форм у перехідний період та об’єднань юридичних осіб визначає Закон України від 09 січня 2025 року № 4196-IX «Про особливості регулювання діяльності юридичних осіб окремих організаційно-правових форм у перехідний період та об’єднань юридичних осіб» (далі — Закон № 4196).
Правові, організаційні, економічні та соціальні засади охорони здоров’я в Україні визначають Основи законодавства України про охорону здоров’я.
Пунктом 133.4 ст. 133 Кодексу встановлено, що не є платниками податку на прибуток підприємств неприбуткові підприємства, установи та організації в порядку та на умовах, установлених цим пунктом.
Згідно з пп. 133.4.1 п. 133.4 ст. 133 Кодексу неприбутковим підприємством, установою та організацією для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств є підприємство, установа та організація (далі — неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам:
утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;
її установчі документи (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників у розумінні Цивільного кодексу України), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу;
її установчі документи (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передання активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду, іншим юридичним особам, що здійснюють недержавне пенсійне забезпечення відповідно до закону (для недержавних пенсійних фондів), або зарахування до доходу бюджету в разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об’єднання та асоціації об’єднань співвласників багатоквартирних будинків та житлово-будівельні кооперативи;
внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій (далі — Реєстр).
Доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) і напрямів діяльності, визначених її установчими документами (абзац перший пп. 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу).
При цьому п. 133.4 ст. 133 Кодексу на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану застосовується з урахуванням положень п. 63 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу.
Перелік підприємств, установ та організацій, які за умови їх відповідності вимогам п. 133.4 ст. 133 Кодексу можуть бути віднесені до неприбуткових організацій, які не є платниками податку на прибуток підприємств, установлено пп. 133.4.6 п. 133.4 ст. 133 Кодексу.
Закладом охорони здоров’я відповідно до частини першої ст. 3 Основ законодавства України про охорону здоров’я є юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників і фахівців з реабілітації.
Основи діяльності закладів охорони здоров’я встановлено ст. 16 Основ законодавства України про охорону здоров’я.
За організаційно-правовою формою заклади охорони здоров’я комунальної власності можуть утворюватися та функціонувати як комунальні некомерційні підприємства або комунальні установи.
Зазначимо, що, відповідно до частини першої ст. 2 Закону № 4196, господарська діяльність, що здійснюється з метою одержання прибутку, є підприємництвом. Під некомерційною господарською діяльністю розуміється господарська діяльність, що здійснюється без мети одержання прибутку.
Порядок здійснення фінансового забезпечення охорони здоров’я визначено ст. 18 Основ законодавства України про охорону здоров’я.
При цьому, згідно із частиною десятою ст. 18 Основ законодавства України про охорону здоров’я, заклади охорони здоров’я державної та комунальної форм власності можуть надавати послуги з медичного обслуговування, які не покриваються програмою медичних гарантій з медичного обслуговування населення, а також в інших випадках, перелік яких затверджується Кабінетом Міністрів України, за плату від юридичних і фізичних осіб. Плата за такі послуги з медичного обслуговування встановлюється закладами охорони здоров’я самостійно.
Як визначено в частині першій ст. 3 Основ законодавства України про охорону здоров’я, медичне обслуговування — це діяльність закладів охорони здоров’я, реабілітаційних закладів, відділень, підрозділів та фізичних осіб — підприємців, які зареєстровані та одержали відповідну ліцензію в установленому законом порядку, у сфері охорони здоров’я, що не обов’язково обмежується медичною допомогою та/або реабілітаційною допомогою, але безпосередньо пов’язана з їх наданням.
Як передбачено п. 1.2 розділу І Інструкції з організації лікувального харчування у закладах охорони здоров’я, затвердженої наказом Міністерства охорони здоров’я України від 29.10.2013 № 931 «Про удосконалення організації лікувального харчування та роботи дієтологічної системи в Україні» <…> (далі — Інструкція № 931), лікувальне харчування є обов’язковою складовою комплексної терапії та застосовується в усіх відділеннях стаціонарів закладів охорони здоров’я державної та комунальної форм власності.
Забезпечення лікувального харчування хворих та його доставка до закладів охорони здоров’я державної та комунальної форм власності можуть здійснюватися підприємствами громадського харчування (п. 1.10 розділу І Інструкції № 931).
Перелік випадків, за яких заклади охорони здоров’я державної та комунальної форми власності можуть надавати послуги з медичного обслуговування населення за плату від юридичних і фізичних осіб, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 05 липня 2024 року № 781 «Деякі питання надання послуг з медичного обслуговування населення за плату від юридичних і фізичних осіб» (далі — Постанова № 781).
Зауважимо, як визначено п. 5 Постанови № 781, забезпечення надання узагальнених роз’яснень щодо застосування цієї постанови віднесено до компетенції Міністерства охорони здоров’я України.
Тож у загальному порядку комунальне некомерційне підприємство, що є закладом охорони здоров’я, у статусі неприбуткової організації має право отримувати доходи в межах власної статутної діяльності, у тому числі від надання платних послуг, у порядку, установленому Основами законодавства України про охорону здоров’я, згідно із затвердженим переліком за умови, що отримані доходи використовуються таким комунальним некомерційним підприємством виключно для фінансування видатків на його утримання, реалізації мети (цілей, завдань) і напрямів діяльності, визначених його установчими документами, та не здійснюється розподіл таких доходів серед засновників (учасників) такого підприємства, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб.
На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану не вважається порушенням вимог п. 133.4 ст. 133 Кодексу здійснення неприбутковою організацією передання майна, надання послуг, благодійної допомоги, використання доходів (прибутків) для фінансування видатків, не пов’язаних з реалізацією мети та напрямів діяльності, передбачених її установчими документами, на цілі та на користь отримувачів, що визначені пунктом 63 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу.
Отже, на підставі викладеного вище вбачається, що здійснення комунальним некомерційним підприємством, що є комунальним закладом охорони здоров’я, господарської діяльності на комерційній основі з реалізації продовольчих товарів або впровадження діяльності як заклад громадського харчування пов’язано з отриманням прибутку, а не з наданням послуг з медичного обслуговування населення, що призводитиме до невідповідності вимогам п. 133.4 ст. 133 Кодексу щодо перебування такого підприємства в Реєстрі.
У разі недотримання неприбутковою організацією вимог, установлених п. 133.4 ст. 133 Кодексу (з урахуванням положень п. 63 підрозділу 4 розділу ХХ Кодексу), така неприбуткова організація підлягає виключенню з Реєстру з визначенням податкового зобов’язання з податку на прибуток підприємств відповідно до підпунктів 133.4.3 та 133.4.4 п. 133.4 ст. 133 Кодексу.
Водночас, оскільки згідно з п. 1 Положення про Міністерство охорони здоров’я України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 березня 2015 року № 267 (зі змінами), Міністерство охорони здоров’я України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров’я, то з питань організації громадського харчування в комунальних закладах охорони здоров’я доцільно звернутися до Міністерства охорони здоров’я України.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).
