Статті

«

«ПРОФЕСІЙНИЙ БУХГАЛТЕР»:
Штрафи воєнного часу: роз’яснюють податківці

(коментар до листа ДПС України від 16.02.2023 № 3478/7/99-00-04-02-03-07 (далі — лист № 3478))

Чи не найболючішим питанням для платників податків в усі часи є питання притягнення до відповідальності за ті чи інші порушення вимог податкового законодавства. Ще з початку 2021 року тут відбулися суттєві зміни, про які ми писали в матеріалах «Фінансова відповідальність за податкові правопорушення: зсув парадигми» // «ПБ», № 46/2021, с. 7 та «"Теорема" вини та умислу: принципи доведення» // «ПБ», № 48/2021, с. 13. Але воєнні реалії змусили законодавців пристосовувати «штрафні» правила під виклики часу, чому і були присвячені, зокрема, окремі положення «воєнного» п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Протягом воєнного періоду зазначені положення вже пройшли певну трансформацію. Одна з останніх відбулась під егідою Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13.12.2022 № 2836-IX (далі — Закон № 2836), який набрав чинності 03.01.2023. Про це ми розповідали в матеріалі «Зустрічаймо зміни в законодавстві: «енергетичні» й не тільки…» // «ПБ,» № 1/2023, с. 9.

З урахуванням поточної редакції «штрафних» норм ПКУ головне податкове відомство країни листом № 3478 надало настанови своїм підлеглим в частині застосування до платників податків під час дії воєнного стану фінансових санкцій за:

  • недотримання строків подання звітності;
  • недотримання строків сплати податків та зборів.

З текстом листа № 3478 можна ознайомитися тут. Пропонуємо виокремити з нього основні тези.

► Теза 1. Фінансові санкції загрожують тим платникам, які мають можливість своєчасно виконувати свої податкові обов’язки.

Нагадаємо, що починаючи з 27.05.2022 платники податків повинні повноцінно виконувати свої податкові обов’язки, зокрема, зі сплати податків та зборів, подання звітності, реєстрації ПН, АН, РК тощо (п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Водночас платників податків, які не мають такої можливості, звільнено від відповідальності, передбаченої ПКУ, за умови виконання ними податкових обов’язків протягом 6 місяців після припинення або скасування воєнного стану або протягом 60 к. дн. з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей (п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

ВАЖЛИВО! Підтвердити неспроможність виконувати свої податкові обов’язки платник податків має на підставі Порядку № 225 1. Як це зробити, ми детально розглядали в матеріалі «На тих, хто може та не може виконувати податкові обов’язки, розрахуйсь!» // «ПБ», № 34/2022, с. 5.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом МФУ від 29.07.2022 № 225.
► Теза 2. Платники ЄП групи 3 за ставкою 2 % також мають певні штрафні послаблення.

Відповідно до абз. 13 п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ «особливі» єдинники звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов’язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на застосування особливостей оподаткування ЄП третьої групи за ставкою 2 %, за умови виконання ними таких податкових обов’язків щодо реєстрації ПН/РК, подання звітності, сплати податків і зборів протягом 60 к. дн. з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання «особливої» спрощенки.

Про цю норму податківці згадують побіжно, не заглиблюючись. На нашу ж думку, положення виписано так, що в деяких випадках воно може стати у пригоді платникам податків, які припуститися порушень, але бажають уникнути відповідальності. Наприклад, платник податків (який має можливість виконувати податкові обов’язки), перебуваючи на загальній системі оподаткування, у березні 2023 року не сплатив у визначений ПКУ строк суму узгодженого податкового зобов’язання (або ж пропустив строк реєстрації ПН, подання звітності тощо). Якщо надалі такий платник швиденько перейде на «особливу» спрощенку, то виконати свій невиконаний податковий обов’язок він зможе протягом 60 к. дн. з дня повернення на загальну систему оподаткування. І, читаючи положення абз. 13 п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ буквально, можна дійти висновку, що в такому разі оштрафувати платника не зможуть, адже усі «безштрафні» вимоги виконані:

  • граничний термін виконання податкових обов’язків припадає на період з 24 лютого 2022 року до дня переходу платника на «особливу» спрощенку;
  • податковий обов’язок виконано протягом 60 к. дн. з дня повернення на попередню систему оподаткування.

Можливо, податківці колись роздивляться цю «прогалину» у штрафних послабленнях та розтлумачать своє бачення питання. Але в листі № 3478 про це не йдеться.

► Теза 3. Карантинні штрафні послаблення у воєнний період не діють.

Податківці зауважили, що норма п. 521 підрозд. 10 розд. XX ПКУ щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину не застосовується з 27.05.2022 на період дії воєнного стану, оскільки згідно з абз. 18 п.п. 69.2 підрозд. 10 розд. XX ПКУ в цей період переважають норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов’язків у випадках та за умов, передбачених п. 69 підрозд. 10 розд. XX ПКУ.

Отже, платників податків — порушників, які не підтвердили свою неспроможність виконувати податкові обов’язки, чекають фінансові санкції попри те, що триває карантин.

Зауважте, що абз. 18 п.п. 69.2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ посилається на п.п. 112.8.9 ПКУ, який встановлює, що обставинами, які звільняють від фінансової відповідальності, є вчинення правопорушення внаслідок форс-мажору.

ДО ВІДОМА. ТППУ 2листом від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) — військову агресію російської федерації проти України — та підтвердила, що зазначені обставини до їх офіційного завершення є надзвичайними, невідворотними та об’єктивними обставинами для суб’єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб, зокрема, за податковими обов’язками, виконання яких стало неможливим.

Торгово-промислова палата України.

Однак цей лист ТППУ не «вмикає» п.п. 112.8.9 ПКУ автоматично для усіх платників податків. Натомість однією з підстав неможливості виконання платником своїх податкових обов’язків п.п. 7 п. 1 та п.п. 11 п. 2 розд. ІІ Порядку № 225 визначають інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини). Але їх треба довести документально з огляду на індивідуальні обставини конкретного платника податків.

► Теза 4. Карантинний «штрафний» мораторій наразі не діє і стосовно довоєнних періодів.

Податківці наполягають: платники податків не звільняються від застосування до них штрафних санкцій за неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності (ст. 120 ПКУ), за несплату узгодженої суми грошового зобов’язання (ст. 124 ПКУ), за заниження податкового зобов’язання (ст. 123 ПКУ), у тому числі за звітні (податкові) періоди, які припадають до 24 лютого 2022 року.

Відверто кажучи, це питання спірне, адже якщо порушення було вчинене до 24.02.2022, то на час його вчинення повноцінно діяв карантинний мораторій на застосування штрафів (крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати ПДВ, акцизного податку, рентної плати). Водночас згідно з ч. 1 ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність особи.

З іншого ж боку, маємо п. 11 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, відповідно до якого штрафи за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день ухвалення рішень щодо застосування таких штрафів. І хоча в листі № 3478 податківці не згадали про ці положення, напевно, згадають про них у разі виникнення суперечок.

► Теза 5. У разі самостійного виправлення «воєнних» помилок штраф не нараховується.

Податківці справедливо зазначають, що в разі самостійного виправлення платником податків помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, що припадають на період дії воєнного стану, платники податку звільняються від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених п. 50.1 ПКУ, та пені. Це прямо передбачено абз. 14 п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Але ось чи нараховувати «самоштраф» у разі виправлення помилок довоєнного періоду, податківці в листі № 3478 не кажуть.

Водночас нещодавно позиція контролерів щодо цього питання, викладена в категорії 132.01 ЗІР, була такою: в разі якщо платник податків занизив податкове зобов’язання у податковій звітності, граничні терміни подання якої припадали на період дії до 24.02.2022, та подає уточнюючу податкову звітність до такої звітності протягом дії воєнного стану, то такий платник нараховує штрафні санкції, передбачені п. 50.1 ПКУ, та пеню. Наразі це роз’яснення переведено до нечинних. Але чи змінився підхід податківців, поки невідомо.

Ми ж зі свого боку завжди відстоювали позицію, що в разі самостійного виправлення довоєнних помилок слід враховувати карантинні норми щодо ненарахування «самоштрафу» та пені. Знівелювати положення п. 521 підрозд. 10 розд. XX ПКУ в цьому випадку не зможуть норми ані п. 11 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, ані абз. 18 п.п. 69.2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, оскільки в цих нормах ідеться про відповідальність за порушення, встановлені під час перевірки.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Водночас слід пам’ятати, що карантинне звільнення від «самоштрафу» не поширюється на випадки заниження податкових зобов’язань з ПДВ, акцизного податку та рентної плати.

► Теза 6. Закон № 2836 встановив нові граничні строки щодо подання звітності та сплати податків і зборів, у разі дотримання яких такі платники звільняються від відповідальності.

Тут ідеться про оновлені положення п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Але хочемо зауважити, що ми не згодні з формулюванням «нові граничні строки», адже ПКУ визначено лише те, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов’язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов’язків (зокрема, щодо подання звітності та строків сплати податків і зборів за певні періоди) за умови, що виконають їх у строки, визначені в п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Тож законодавство каже фактично таке: платники, які протягом визначеного «часового вікна» встигли «закрити свої борги» щодо виконання податкових обов’язків за певні звітні періоди, не будуть покарані. І ось у листі № 3478 податківці окреслили чіткий перелік «безштрафних» випадків (див. таблицю).

«Безштрафні» випадки виконання платниками прострочених податкових обов’язків щодо подання звітності та сплати податків / зборів

Звітний період

Податок / збір

20 липня 2022 року — останній день, коли можна було без штрафу подати звітність:

за 2021 рік
(для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року

  • податок на прибуток;
  • частина чистого прибутку (доходу)

за I квартал 2022 року
(для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період)

  • ЄП групи 3 (зі ставкою 3 або 5 %);
  • податок на прибуток;
  • частина чистого прибутку (доходу);
  • екологічний податок;
  • туристичний збір;
  • збір за місця для паркування транспортних засобів;
  • рентна плата

за лютий–травень 2022 року
(для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період)

  • ПДВ;
  • ЄП групи 3 зі ставкою 2 %;
  • рентна плата;
  • плата за землю (в разі подання звітності помісячно (пп. 286.3 та 286.4 ПКУ));
  • транспортний податок (у разі виникнення права власності на об’єкт оподаткування (абз. 2 п.п. 267.6.4 ПКУ));
  • податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (щодо нового об’єкта нерухомості (абз. 2 п.п. 266.7.5 ПКУ));
  • податок на прибуток (ідеться про подання Звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації при порушенні умов неприбутковості (п.п. 133.4.3 ПКУ))

1 серпня 2022 року — останній день, коли можна було без штрафу сплатити податки / збори:

за 2021 рік
(для річного звітного (податкового) періоду)

  • податок на прибуток;
  • частина чистого прибутку (доходу)

за I квартал 2022 року
(для квартального звітного (податкового) періоду)

  • податок на прибуток;
  • частина чистого прибутку (доходу);
  • ЄП групи 3 (зі ставкою 3 або 5 %);
  • ЄП групи 4;
  • екологічний податок;
  • рентна плата;
  • туристичний збір;
  • збір за місця для паркування транспортних засобів;
  • транспортний податок та податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (авансовий внесок за І квартал 2022 року)

за січень–травень 2022 року
(для місячного звітного (податкового) періоду)

  • ПДВ;
  • ЄП групи 3 зі ставкою 2 %;
  • рентна плата;
  • плата за землю;
  • податок на прибуток (стосовно неприбуткової організації в разі порушення умов неприбутковості (п.п. 133.4.3 ПКУ))

Примітка. Податкові повідомлення-рішення, якими були визначені штрафні (фінансові) санкції та/або пеня за несвоєчасне виконання податкових обов’язків щодо подання звітності і строків сплати податків та зборів до набрання чинності Законом № 2836, вважаються скасованими (відкликаними) з 03.01.2023. Звісно, це стосується лише тих платників, які вклалися в «часове вікно» безштрафного виконання податкових обов’язків.

► Теза 7. Штрафні санкції застосовуються лише за фактично здійснені порушення.

Податківці зазначили начебто елементарну річ: у разі дотримання платниками податків термінів подання податкової звітності, але недотримання термінів сплати податкових (грошових) зобов’язань на підставі такої своєчасно поданої звітності, до платників податків застосовуються штрафні санкції відповідно до п. 124.1 ПКУ (визначає відповідальність за порушення правил сплати грошового зобов’язання) та не застосовуються — відповідно до п. 120.1 ПКУ  (визначає відповідальність за неподання або несвоєчасне подання податкової звітності) та навпаки.

ЦЕ ЦІКАВО. Згадуючи про штрафи за порушення правил сплати грошового зобов’язання, податківці чомусь посилаються лише на п. 124.1 ПКУ, хоча на практиці зазвичай застосовують за це порушення більш «драконівські» штрафи за п. 124.2 ПКУ, намагаючись довести умисність винних діянь платника. Також нагадаємо, що повторність порушення та тривалість прострочення сплати понад 90 днів також збільшують суму штрафу (п. 124.3 ПКУ).

Але на практиці не завжди все очевидно. Розберімося на прикладі подання декларації з податку на прибуток за 2022 рік (граничний строк подання — 01.03.2023) та сплати податку на прибуток за 2022 рік (граничний строк сплати — 13.03.2023).

Ситуація 1. Декларацію подали 02.03.2023, а податок сплатили 13.03.2023.

 У такому разі порушено лише строк подання декларації, а сплата податку відбулася вчасно. Отже, підприємству загрожують фінансові санкції за п. 120.1 ПКУ.

Ситуація 2. Декларацію подали 01.03.2023, а податок сплатили 14.03.2023.

 У такому разі навпаки — подали декларацію у визначений ПКУ строк, а ось строк сплати порушили. Тож слід чекати на штраф за ст. 124 ПКУ.

Ситуація 3. Декларацію подали 06.03.2023, а податок сплатили 14.03.2023.

 Тут підприємство порушило і строк подання декларації, і строк сплати податку. Отже, податківці застосують два штрафи: і за ст. 124, і за п. 120.1 ПКУ.

НАГАДАЄМО. Десятиденний строк на сплату самостійно задекларованої платником податків суми грошового зобов’язання відраховують від дня, наступного за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого ПКУ для подання податкової декларації (п. 57.1 ПКУ) (а не від дня її фактичного подання).

Ситуація 4. І подання декларації, і сплата податку відбулись 14.03.2023.

А тут цікаво: начебто підприємство порушило обидва строки, але покарати його податківці зможуть лише за несвоєчасне подання декларації (п. 120.1 ПКУ).

Річ у тому, що відповідно до п. 54.1 ПКУ, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов’язання та/або пені, яку зазначає в податковій декларації або УР, що їх подають контролюючому органу в строки, встановлені ПКУ. Така сума грошового зобов’язання та/або пені вважається узгодженою. Отже, самостійно задеклароване грошове зобов’язання стає узгодженим в момент подання платником відповідної декларації. Водночас ст. 124 ПКУ передбачає відповідальність за порушення строків сплати узгодженої суми грошового зобов’язання.

Якщо ж декларацію подали пізніше не лише строку, встановленого ПКУ для її подання, а й строку, визначеного ПКУ для сплати задекларованого податкового зобов’язання, то виходить цікава історія: узгодженою відповідна сума стає пізніше, ніж мала бути сплачена. Тож з огляду на формулювання ст. 124 ПКУ, щоб у такому разі оминути штраф за несвоєчасну сплату задекларованого грошового зобов’язання, слід сплатити його до подання декларації.

ДО ВІДОМА. Відповідно до п. 2 гл. 4 розд. ІV Порядку № 5 3дані документів звітності, поданих платниками в законодавчо встановлені терміни для такого подання, а також поданих з порушенням термінів подання, але до настання граничного строку сплати грошового зобов’язання за такими документами звітності, відображаються в ІКП 4датою, що відповідає даті граничного терміну сплати грошових зобов’язань за такими документами звітності. А от дані документів звітності, поданих платниками після настання граничного строку сплати грошового зобов’язання, відображаються в ІКП датою подання таких документів звітності до податкового органу.

Порядок ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом МФУ від 12.01.2021 № 5.
Інтегрована картка платника.

Календар

На цьому тижні
подій немає

Вверх
Закрыть
Замовити зворотній дзвінок
Буде виконано оформлення передплати на обране видання
Телефон
Оформити
Повернутися
Закрыть
Вибачте, на обраний вами період передплата не здійснюється. Для того щоб задати своє питання телефонуйте на наші контактні телефони або скористайтеся формою зворотного зв'язку