«Бытовые» ГСМ у единоналожника: лицензируем, регистрируем, платим акциз

ГЛАВНЫЕ ТЕЗИСЫ

• «Бытовые» неподакцизные ГСМ единоналожники могут продавать без каких-либо ограничений (как в розницу, так и оптом, к тому же в любой таре) и без каких-либо «лицензионно-регистрационно-акцизных» оговорок.
• Розничную продажу «бытовых» подакцизных ГСМ в емкостях до 20 л единоналожники могут осуществлять без получения лицензии на розничную торговлю горючим, но без лицензии на хранение горючего не обойтись.
• При продаже горючего в потребительской таре от 5 л (не включительно) до 20 л, придется пройти процедуру регистрации акцизного склада. Кроме того, нужно платить акцизный налог с реализации горючего.
• Если «бытовые» подакцизные ГСМ расфасованы в потребительскую тару до 5 л (включительно), операции по их розничной продаже не будут считаться реализацией горючего. А значит, не нужно платить «акциз» и регистрировать акцизные склады.

«Бытовые» ГСМ — горючее или нет?

Если вы плательщик ЕН групп 1–3 со стажем, то, бесспорно, знаете, что именно вам можно делать, а что — нет, чтобы не утратить свой статус. Перечень всех запрещенных для вас видов деятельности содержится в п. 291.5 НКУ. Однако в контексте сегодняшнего разговора нас интересует только п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ, который:

1. запрещает любую продажу (хоть оптовую, хоть розничную) любых подакцизных товаров, к которым, в частности, относится и горючее, и в то же время
2. в качестве исключения из предыдущего правила разрешает розничную продажу подакцизных ГСМ в емкостях до 20 л1(как для ФЛП, так и для юрлиц).

Но являются ли ГСМ и горючее синонимами? Очевидно, что нет. Приведем в таблице соответствующую информацию в подтверждение этого мнения.

Чтобы предметнее вести дальнейший разговор, обратимся к письму ГУ ГФС во Львовской области от 04.06.2019 г. № 2541/ІПК/10/40.2-17. В нем указаны конкретные коды УКТ ВЭД некоторых смазочных материалов (масел моторных, смазок, автохимии), а именно: 2710198700, 2710199900, 2710198300, 2710198100, 2710198500, 3102101000, 3307490000, 3402209000, 3403199010, 3403991000, 3403990010, 3405300090, 3819000090, 3820000000–3820000090, 8421310000, 8421230090, ни один из которых не встречается в п.п. 215.3.4 НКУ, а, следовательно, все они не являются горючим. Как следствие, единоналожникам разрешено их продавать без каких-либо ограничений (т. е. как в розницу, так и оптом, к тому же в любой таре) и без каких-либо «лицензионно-регистрациооно-акцизных» опасений.

Вместе с тем в качестве противоположного примера вспомним уайт-спирит (код по УКТ ВЭД 2710122100), который повсеместно продается в обычных хозяйственных магазинах. Так вот, оказывается, что этот товар как разновидность специальных бензинов считается горючим, т. е. подакцизным товаром. Чтобы убедиться в этом, достаточно просто заглянуть в п.п. 215.3.4 НКУ. Среди подобных товаров можно вспомнить еще керосин, растворители, относящиеся к прочим специальным бензинам, и т. п.

Надеемся, вы поняли наш рецепт насчет того, как выяснить, относятся ли те или иные ГСМ, которые вы продаете, к подакцизной категории товаров со сборным названием «горючее». Поэтому дальше, когда мы будем упоминать горючее, будем подразумевать именно подакцизные товары. А термин «бытовые» ГСМ будем употреблять в более широком значении, предполагая, что им охватывается как «подакцизка», так и остальные неподакцизные ГСМ.

Лицензируем операции с горючим

Эта тема сейчас «горячее» всего, поэтому начнем именно с нее.

Итак, вы, бесспорно, знаете, что с 01.07.2019 г. вводится лицензирование, в частности, таких операций, как розничная торговля горючим и хранение горючего (см. ст. 15 Закона № 4812в редакции, которая будет действовать с указанной даты).

Причем субъект хозяйствования будет иметь право хранить горючее в местах розничной торговли горючим, на которые получены соответствующие «розничные» лицензии, без получения отдельной лицензии на право хранения горючего (ч. 16 ст. 15 Закона № 481).

Так нужно ли получать какую-либо из этих лицензий единоналожнику, продающему «бытовые» подакцизные ГСМ?

Выше мы уже выяснили, что такие ГСМ охватываются термином «горючее» из НКУ, а здесь должны сказать, что в Законе № 481 термин «горючее» употребляется в таком же значении, как и в НКУ. Специальная оговорка по этому поводу прописана в последнем абзаце ст. 1 Закона № 481. Следовательно, и налоговое, и лицензионное законодательство под горючим понимает одни и те же товары, перечисленные в п.п. 215.3.4 НКУ. Осталось только выяснить, что же именно будет лицензироваться. Начнем с розничной торговли.

По определению из ст. 1 Закона № 481, розничная торговля горючим — это деятельность по приобретению или получению и дальнейшей продаже или отпуску горючего с изменением или без изменения его физико-химических характеристик с автозаправочной станции/автогазозаправочной станции/газонаполнительной станции/газонаполнительного пункта и других мест розничной торговли через топливораздаточные колонки и/или маслораздаточные колонки.

Как видите, законодатель четко ограничил сферу «розничного» лицензирования только продажей/отпуском горючего через топливо(масло)раздаточные колонки. Таким образом, розничная продажа подакцизных ГСМ в емкостях до 20 л, разрешенная единоналожникам, может осуществляться БЕЗ лицензии на розничную торговлю горючим.

И пусть вас не сбивает с толку то, что согласно п.п. 14.1.212 НКУ не считаются реализацией горючего операции по физической передаче (отпуску, отгрузке) горючего в потребительской таре емкостью только до 5 л (включительно). Дело в том, что Закон № 481 при определении розничной торговли горючим вообще не употребляет термин НКУ «реализация горючего». Он предназначен для акцизно-налоговых целей (о чем пойдет речь дальше), поэтому учитывать его при рассмотрении рознично-лицензионных вопросов не следует.

Теперь о лицензии на хранение горючего. Здесь все намного хуже, чем с «розничной» лицензией. Ведь хранение горючего ст. 1 Закона № 481 определяет как деятельность по хранению горючего (собственного или полученного от других лиц) с изменением или без изменения его физико-химических характеристик. А местом хранения горючего называют место (территорию), на котором расположены сооружения и/или оборудование, и/или емкости, используемые для хранения горючего на праве собственности или пользования.

При буквальном прочтении приведенных определений создается впечатление, что лицензируется любое место, где находится горючее в любых объемах, в том числе и места розничной торговли горючим, на которые не получены «розничные» лицензии.

И, похоже, что налоговики понимают эти новшества именно так. Делаем такой вывод из письма ГУ ГФС в Ивано-Франковской области от 22.05.2019 г. № 2324/10/09-19-40-02-18/ІПК , в котором сказано, что Законом № 481 с 1 июля 2019 вводится лицензирование деятельности всех субъектов хозяйствования, осуществляющих, в частности, деятельность по хранению горючего.

В то же время лицензию на право хранения горючего НЕ нужно получать субъектам, перечисленным в ч. 19 ст. 15 Закона № 481. Но случай, рассматриваемый нами сегодня, там не описан. При этом «других исключений по поводу получения субъектами хозяйствования лицензий на право хранения горючего нормы Закона № 481 не содержат» (см. письмо ГФСУ от 30.05.2019 г. № 2471/6/99-99-12-01-01-15/ІПК).

Поэтому придется констатировать, что в случае розничной продажи единоналожником подакцизных ГСМ в емкостях до 20 л без лицензии на хранение горючего не обойтись.

Годовая плата за лицензии на право хранения горючего установлена в размере 780 грн. Лицензии выдаются сроком на пять лет. Субъекты хозяйствования могут подать документы для получения лицензии на право хранения горючего по адресу Главных управлений ГФС в областях и г. Киеве по месту расположения мест хранения горючего (письмо ГФСУ от 10.06.2019 г. № 2652/6/99-99-12-01-01-15/ІПК).

ВАЖНО! Статьей 17 Закона № 481 предусмотрена ответственность в виде штрафа за хранение горючего без наличия лицензии — 500000 грн.

Вместе с тем 06.06.2019 г. Верховная Рада на базе законопроекта № 103593приняла Закон, согласно которому к субъектам хозяйствования указанный штраф не будет применяться в случае хранения горючего до 31 декабря 2019 года без наличия соответствующей лицензии. Однако сегодня данный Закон еще не подписан Президентом. Но даже если он вскоре и вступит в силу, необходимость получения лицензии на хранение горючего он не отменяет! Поэтому позаботьтесь об этом, пока еще есть время.

Регистрируем акцизные склады

Этот и следующий раздел, где речь идет об уплате акцизного налога с реализации горючего (так называемого горючего акциза), тесно связаны между собой. Если вы и раньше имели дело с продажей «бытовых» подакцизных ГСМ, вы так или иначе уже знакомы с этим налогом и наверняка были и являются его плательщиком. Следовательно, имеете определенное представление о составлении акцизных накладных (АН) и их регистрации в СЭАРГ4.

К сожалению, без новаций здесь тоже не обошлось, а чтобы их понять, начнем с главного: с 1 июля горючее в СЭАРГ будет учитываться не по плательщикам акцизного налога, а по местам хранения и реализации горючего. В терминологии НКУ такие места названы акцизными складами.

ЦИТАТА. «акцизный склад — это:
<…>
б) помещение или территория на таможенной территории Украины, где распорядитель акцизного склада осуществляет свою хозяйственную деятельность путем производства, обработки (переработки), смешивания, разлива, погрузки-разгрузки, хранения, реализации горючего».
(извлечение из п.п. 14.1.6 НКУ в редакции, которая будет действовать с 01.07.2019 г.)

Как видите, под это определение вполне может подпасть ваш магазин, где вы осуществляете розничную продажу «бытовых» подакцизных ГСМ, но лишь при условии соблюдения определенных критериев (о них см. ниже).

Так вот, для того чтобы с 1 июля СЭАРГ заработала в соответствии с новыми правилами, плательщики налога обязаны были с 1 мая до 1 июня зарегистрировать в этой системе акцизные склады, распорядителями которых такие плательщики налога будут по состоянию на 1 июля.

При отсутствии такой регистрации можно подвергнуться огромным штрафам — 1 (или даже 2) млн грн в зависимости от кратности нарушения в течение года (п. 1281.2 НКУ). Правда, применяться эти штрафы начнут с 01.10.2019 г. (п. 25 подразд. 5 разд. ХХ НКУ). Поэтому у вас еще есть время для бесштрафной регистрации своих акцизных складов, если вам действительно надо пройти эту процедуру согласно новым требованиям НКУ.

Рассмотрим далее, как указанные регистрационные новации затрагивают единоналожников, продающих «бытовые» ГСМ. С теоретической базой по регистрации акцизных складов вы уже знакомы (см. материал «Акцизный налог по-новому: регистрация акцизных складов» // «ПЕН», № 20/2019, с. 18), поэтому не будем повторять ее здесь снова, а приведем лишь финальные выводы.

Для наглядности построим такую логическую цепочку, пройдя по которой вы выясните для себя, что вам следует делать.

①. Есть ли у вас в ассортименте горючее в понимании п.п. 14.1.1411 НКУ?

1.1. Да — перейдите к п. 2.

1.2. Нет — в таком случае ни регистрация акцизных складов, ни уплата «горючего» акциза вас не касается. Спите спокойно.

②. Каков объем потребительской тары, в которой вы продаете горючее в розницу?

2.1. До 5 л (включительно) — ваши операции по розничной продаже горючего не будут считаться реализацией горючего в соответствии с п.п. 14.1.212 НКУ в редакции, действующей с 01.07.2019 г. А значит, вы — неплательщик «горючего» акциза, и как следствие регистрировать акцизные склады вам не надо.

НЮАНС. До 01.07.2019 г. определение реализации горючего содержало другой объемный критерий (2 л). Поэтому если до этой даты ваша тара была в диапазоне от 2 до 5 л, с 1 июля вы перестаете быть плательщиком «горючего» акциза.

2.2. От 5 л до 20 л — ваши операции по розничной продаже горючего будут подпадать под новое определение реализации горючего. Перейдите к п. 3.

2.3. От 20 л (включительно) и более — вы не имеете права находиться на ЕН согласно п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ (об этом шла речь в начале статьи).

③. Есть ли у вас акцизный склад?

3.1. Нет — если выполняются критерии, приведенные в п.п. 14.1.6 НКУ, при которых ваше помещение или территория не считается акцизным складом, а именно:

(1) критерий объема горючего: общая вместимость расположенных емкостей для погрузки-разгрузки и хранения горючего не превышает 200 м3, а субъект хозяйствования — собственник или пользователь такого помещения либо территории получает в течение календарного года горючее в объемах, не превышающих 1000 м3 (т. е. 1 млн л)
и
(2) критерий направления использования горючего: горючее используется исключительно для нужд собственного потребления, операции по реализации и хранению горючего другим лицам не осуществляются.

3.2. Да — если хотя бы один из указанных выше критериев не выполняется.

В большинстве случаев рядовые реализаторы «бытовых» ГСМ не в состоянии достичь объемов горючего, указанных в критерии (1). Однако для тех, кто продает горючее в потребительской таре от 5 л до 20 л, не выполняется критерий (2), поскольку операции по розничной продаже горючего будут подпадать под новое определение реализации горючего (см. п. 2.2 выше). Поэтому таким единоналожникам придется пройти процедуру регистрации акцизного склада5.

Платим «горючий» акциз

Плательщиками «горючего» акциза, как и ранее, являются лица, реализующие горючее (п.п. 212.1.15 НКУ). Вместе с тем с 01.07.2019 г. в п.п. 14.1.212 НКУ появится новое определение термина «реализация горючего». Оно является решающим при взимании «горючего» акциза, поэтому приведем его полностью.

Итак, реализацией горючего для целей взимания акцизного налога будут считаться любые операции по физической передаче (отпуску, отгрузке) горючего с переходом права собственности на такое горючее или без такого перехода, за плату (компенсацию) или без такой платы на таможенной территории Украины с акцизного склада/акцизного склада передвижного:

• на акцизный склад;
• на акцизный склад передвижной;
• для собственного потребления или промышленной переработки;
• любым другим лицам.

О том, что не будут считаться реализацией горючего операции по физической передаче (отпуску, отгрузке) горючего в потребительской таре емкостью до 5 л (включительно), мы уже сказали выше. Поэтому субъекты, осуществляющие такие операции, не являются плательщиками «горючего» акциза.

Для остальных скажем, что в качестве объекта обложения «горючим» акцизом новая редакция п.п. 213.1.12 НКУ определяет операции по реализации с акцизного склада (стационарного или передвижного) любых объемов горючего сверх объемов, которые:

• получены с других акцизных складов, которые подтверждены АН, зарегистрированными в ЕРАН6;
• ввезены (импортированы) на таможенную территорию Украины, удостоверенные надлежащим образом оформленной таможенной декларацией;
• произведены в Украине, что подтверждено АН, зарегистрированными в ЕРАН.

Если очень упростить все сказанное здесь, будем иметь следующее: с 1 июля будет отслеживаться движение горючего от одного места его хранения/реализации к другому. И если по пути появится излишнее (неучтенное) горючее, акцизный налог с такой «дельты» будет платить тот распорядитель акцизного склада, у кого возникло превышение объемов горючего между «выходом» и «входом».

Резюмируем. Единоналожники, которые будут продавать «бытовые» подакцизные ГСМ в потребительской таре емкостью от 5 до 20 л, будут плательщиками «горючего» акциза. Поэтому они вынуждены будут с 01.07.2019 г. составлять АН (и регистрировать их в ЕРАН):

1. при ввозе на таможенную территорию Украины горючего (раньше такое требование не выдвигалось);
2. при реализации горючего (причем по каждому коду УКТ ВЭД реализованного горючего);
3. на объемы горючего, использованного для собственного потребления;
4. при осуществлении операций, которые не подлежат налогообложению или освобождаются от налогообложения.

Заметим: даже если ваш объект обложения «горючим» акцизом будет равен нулю (а в большинстве случаев так и должно быть, ибо главное здесь — не напутать со входящими и исходящими АН), подавать декларацию по акцизному налога все равно придется. О такой обязанности идет речь в п. 49.21 НКУ.

Кстати, избавиться от этой всей «акцизной» мороки очень просто — достаточно лишь ограничить вашу торговлю емкостями не более 5 л. И будет вам счастье!

Елена Лозовая, консультант